Yu.V. Kapanina, ovlašteni porezni savjetnik

Ispravka vrijednosti sumnjivih dugova

Kako to izračunati i prikazati u deklaraciji

PAŽNJA

Ako ranije niste kreirali rezervu, to možete početi raditi od nove godine, fiksirajući svoju odluku u računovodstvenoj politici. Art. 313 Poreskog zakona Ruske Federacije; Pismo Federalne poreske službe za grad Moskvu od 20.06.2011. br. 16-15 / [email protected] .

Hajde da razmotrimo takvu situaciju. Vaša kompanija, koja koristi OSNO, ima ugovorne strane koje nisu mogle izmiriti svoje obaveze na vrijeme. Rezultat je impresivan potraživanja. Osim toga, sumnjate da će vam ovi dugovi uopće biti vraćeni. U ovom slučaju ima smisla kreirati rezervu za sumnjive dugove. Art. 266 Poreski zakon Ruske Federacije. Pomoću njega možete brzo uračunati moguće gubitke od loših dugova u troškove. sub. 7 str.1 čl. 265 Poreski zakon Ruske Federacije. Takođe, rezerva će vam omogućiti da uskladite oporezivanje dobiti sa stvarnim finansijskim stanjem vaše kompanije.

I kako formirati, iskoristiti takvu rezervu i sve to odražavati poreska prijava naučit ćete iz našeg članka.

Formiranje rezerve za sumnjiva dugovanja

Da biste odredili iznos rezerve, potrebno je zadnji broj svakog izvještajnog (poreskog) perioda, izvršiti popis potraživanja i stav 4. čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije, prema čijim rezultatima treba sastaviti akt (u obliku koji se razvija samostalno, ili u jedinstvenom obliku br. INV-17 Art. 9 Zakona od 06.12.2011. br. 402-FZ).

Od svih potraživanja potrebno je izdvojiti ono koje je sumnjivo. Uostalom, upravo takvi dugovi će učestvovati u formiranju rezerve.

Dug se priznaje kao sumnjiv za potrebe formiranja rezerve u poreskom računovodstvu samo ako su ispunjeni sledeći uslovi stav 1. čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije:

• dug je nastao u vezi sa prodajom robe, obavljanjem poslova ili pružanjem usluga.

Dug formiran po drugom osnovu nije sumnjiv za potrebe formiranja rezerve. Na primjer, dug po prenesenoj avansnoj uplati (avans), ako roba nije otpremljena (nisu obavljeni radovi, nisu pružene usluge) od strane dobavljača u roku utvrđenom ugovorom, platiti sankcije za kršenje ugovornih obaveza. uslove, po ugovorima o kreditu Dopis Ministarstva finansija od 04.09.2015. godine broj 03-03-06/2/51088 od 23.10.2012. godine broj 03-03-06/1/562 (str. 4), od 07. 24/2013 Broj 03-03-06/1/ 29315 od 04.02.2011 Broj 03-03-06 / 1/70;

• dug nije vraćen u rokovima utvrđenim sporazumom;
• dug nije osiguran kolateralom, jemstvom, bankarskom garancijom.

Zatim pogledajte period kašnjenja i stav 4. čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije:

• <если>kašnjenje manje od 45 kalendarskih dana - dug nije uključen u rezervu;
• <если>kašnjenje od 45 do 90 kalendarskih dana (uključivo) - 50% iznosa duga je uključeno u rezervu;
• <если>kašnjenje više od 90 kalendarskih dana - u rezervu se uračunava cjelokupan iznos duga.

Napominjemo da se dug uzima u obzir zajedno sa PDV-om Dopis Ministarstva finansija od 11.06.2013. godine broj 03-03-06/1/21726.

Istovremeno, veličina stvorena rezerva ne bi trebalo da prelazi 10% prihoda izvještajnog (poreskog) perioda (bez PDV-a) stav 4. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije; Dopis Ministarstva finansija od 06.04.2015. godine broj 03-03-06/4/19198.

Iznosi odbitka u rezervi uključeni su u neposlovne rashode za posljednji dan izvještajnog (poreskog) perioda a stav 3 čl. 266, sub. 7 str.1 čl. 265 Poreski zakon Ruske Federacije.

Primjer. Kreiranje rezervisanja za sumnjive dugove

/ stanje / Kompanija je prvi put odlučila da stvori rezervu za sumnjive dugove 1. januara 2015. Prihod kompanije (bez PDV-a) za 1. kvartal 2015. iznosio je 2.600.000 rubalja.

/ rješenje / Iznos odbitka u rezervu u prvom kvartalu obračunavamo na osnovu iznosa duga i broja dana kašnjenja.

Tada ćemo odrediti maksimalan iznos odbitka u rezervu na osnovu iznosa prihoda. U prvom kvartalu iznosiće 260.000 rubalja. (2.600.000 rubalja x 10%).

Zatim uspoređujemo procijenjeni iznos odbitaka sa graničnom vrijednošću. Od 436.000 rubalja. > 260.000 rubalja, onda se rezerva u prvom kvartalu stvara u iznosu od 260.000 rubalja. Na dan 31.03.2015. godine ovaj iznos je u cijelosti uključen u neposlovne rashode, jer prije toga nije formirana rezerva.

Izdaci u obliku odbitaka na stvorenu rezervu za sumnjiva dugovanja se ne iskazuju posebno. Ovaj iznos, zajedno sa ostalim neposlovnim rashodima, naveden je na liniji 200 Dodatka br. 2 na listu 02 deklaracije. Dalje, podaci iz reda 200 Priloga br. 2 listu 02 prenose se u red 040 lista 02 deklaracije.

Rezervirajte transfer

Ukoliko niste iskoristili (ili niste u potpunosti iskoristili) stvorenu rezervu u izvještajnom (poreskom) periodu, tada se njen iznos prenosi u naredni izvještajni (poreski) period. Istovremeno, iznos novostvorene rezerve u tekućem kvartalu treba uskladiti za iznos ovog neiskorišćenog dela i stav 5 čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije. Zatim na kraju sljedećeg kvartala trebate:

• ponovo izvršiti popis dugova i identifikovati sumnjive;
• izračunati iznos nove rezerve po osnovu potraživanja na način sličan prethodno opisanom, a uzimajući u obzir ograničenje od 10% prihoda relevantnog izvještajnog (poreskog) perioda;
• uporediti iznos nove rezerve sa stanjem neiskorištenog (odnosno sa iznosom rezervisanja stvorenog u prethodnom periodu, umanjen za otpisana potraživanja iz rezerve):

• <если>iznos nove rezerve manji je od neiskorištenog stanja rezerve, tada se razlika uračunava u neposlovne prihode tekućeg izvještajnog (poreskog) perioda a stav 7 čl. 250. stav 5. čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije;
• <если>vrijednost nove rezerve je veća od neiskorištenog stanja, tada se razlika uračunava u neposlovne rashode tekućeg izvještajnog (poreskog) perioda a sub. 7 str.1 čl. 265. stav 3. čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije.

Obratite pažnju na redosled radnji. Prvo treba uporediti procijenjeni iznos odbitka od rezerve sa limitom prihoda od 10% i tek onda prilagoditi novostvorenu rezervu za stanje rezerve za prethodni period. Uredba Federalne antimonopolske službe Moskovske oblasti br. A40-106629/11-91-444 od 06.09.2013..

Primjer. Prenos neiskorištene rezerve u naredni izvještajni period

/ stanje / Nastavimo prethodni primjer. Prihod (bez PDV-a) za polovinu 2015. - 4.100.000 rubalja. U 1. kvartalu 2015. godine loši dugovi nisu otpisani na ime ispravke vrijednosti. Neiskorišćeni saldo rezerve od 1. aprila 2015. iznosi 260.000 rubalja.

/ rješenje / Prema rezultatima izvršene inventure na dan 30.06.2015. godine nisu se pojavila nova dugovanja. U maju je Dužnik 4 platio izvršene usluge.

Kašnjenje po svim dugovanjima sada je više od 90 kalendarskih dana, tako da je u formiranje rezerve uključen cjelokupni iznos sumnjivih dugova, osim duga po kreditu. Procijenjeni iznos odbitka u rezervi je 873.000 rubalja. (293.000 rubalja + 580.000 rubalja).

Maksimalni iznos odbitka u rezervu je 410.000 rubalja. (4.100.000 rubalja x 10%), kreiramo rezervu za ovaj iznos, jer je manji od procijenjenog iznosa odbitaka u rezervi (873.000 rubalja).

Zatim prilagođavamo novostvorenu rezervu (410.000 rubalja) za neiskorišteni saldo (260.000 rubalja). Budući da je nova rezerva veća od prenesenog stanja, razlika je 150.000 rubalja. (410.000 rubalja - 260.000 rubalja) uključeni su u neposlovne rashode 30. juna 2015.

Po prijavi poreza na dohodak iznos odbitaka u rezervi (kumulativno 260.000 rubalja + 150.000 rubalja = 410.000 rubalja) se odražava u ukupnom iznosu neposlovnih troškova u liniji 200 Dodatka br. 2 na listu 02 deklaracije i redu 040 lista na listu deklaraciju.

Rezervna upotreba

Iznos rezerve u poreskom računovodstvu kompanija može koristiti samo za pokriće gubitaka po osnovu loših dugova. stav 4. čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije.

Kao što znate, dugovi se priznaju kao loši (nerealno za naplatu) stav 2 čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije ako se dogodi jedan od sljedećih događaja:

• <или>rok zastare je istekao (u pravilu, to je 3 godine od dana kada ste saznali ili ste trebali saznati za povredu svog prava, ali za neke zahtjeve zakonom su utvrđeni posebni rokovi i) članovi 196, 197 Građanskog zakonika Ruske Federacije;
• <или>dužnička organizacija je likvidirana, uključujući isključena iz Jedinstvenog državnog registra pravnih lica kao neaktivno pravno lice Art. 61. stav 9. čl. 63. stav 2. čl. 64.2 Građanskog zakonika Ruske Federacije; Dopisi Ministarstva finansija od 23. januara 2015. godine broj 03-01-10 / 1982, od 24. jula 2015. godine broj 03-01-10 / 42792;
• <или>obaveza je prestala zbog nemogućnosti njenog izvršenja (npr. zbog okolnosti više sile) ili na osnovu akta državnog organa (npr. sudskom odlukom je stečajni dužnik preduzetnik Dopis Ministarstva finansija od 25.05.2015. godine broj: 03-03-06/1/29969);
• <или>sudski izvršitelj je donio rješenje o okončanju izvršnog postupka i vraćanju rješenje o izvršenju poveriocu zbog nemogućnosti naplate Dopis Ministarstva finansija od 27.03.2015.godine broj 03-03-06/1/17107 od 27.07.2015.godine broj 03-03-06/1/43049.

Dakle, ako nakon obračunavanja rezerve neki dug priznate kao nenaplativ, tada se iznos tog duga ne uračunava u rashode, već se otpisuje iz rezerve.

Ako stvorena rezerva nije dovoljna da pokrije sva loša potraživanja, onda iznos za koji loš dug premašuje rezervu mora biti uključen u vanposlovne rashode. sub. 2 str.2 čl. 265. stav 5. čl. 266 Poreski zakon Ruske Federacije.

Primjer. Korišćenje ispravke vrednosti za sumnjiva potraživanja u trećem kvartalu

/ stanje / Nastavimo naš primjer. Prihod (bez PDV-a) za 9 mjeseci 2015. - 6.700.000 rubalja. Neiskorišćeni iznos rezerve od 1. jula 2015. iznosi 410.000 rubalja.

U avgustu je kompanija dobila dokumentaciju o likvidaciji Dužnika 2 i njen dug je priznat kao nenaplativ.

/ rješenje / Priznat kao loš dug u iznosu od 580.000 rubalja. otpisati rezervu. Istovremeno, iznos formirane rezerve iznosi 410.000 rubalja. nedovoljno za otplatu punog iznosa duga. Razlika u iznosu od 170.000 rubalja. (580.000 rubalja - 410.000 rubalja) će se uzeti u obzir u neposlovnim rashodima od datuma otkazivanja duga. Dana 30. septembra ponovo vršimo popis potraživanja. Preduzeće nema novih dugovanja.

Kašnjenje dugova je više od 90 kalendarskih dana, a rezerva se formira na osnovu ukupnog iznosa sumnjivih dugova (bez kreditnog duga) od 293.000 rubalja, što ne prelazi graničnu vrijednost od 670.000 rubalja. (6.700.000 rubalja x 10%). To znači da stvaramo novu rezervu u iznosu od 293.000 rubalja.

Neiskorištenog stanja rezerve na dan 30.09.2015. godine nema, tj. nula. Stoga se cjelokupni iznos nove rezerve uračunava u vanposlovne troškove.

Po prijavi poreza na dohodak odražavati:

• odbici u rezervi (u našem primjeru, na ukupno 410.000 rubalja + 293.000 rubalja = 703.000 rubalja) u ukupnom iznosu neposlovnih troškova - na liniji 200 Dodatka br. 2 na listu 02 deklaracije;
• iznosi nenaplativih potraživanja koji nisu pokriveni rezervom (170.000 rubalja za naš primjer) - u red 300 (u ukupnom iznosu gubitaka koji se izjednačava sa neposlovnim rashodima) i red 302 (u posebnom iznosu) Dodatka br. 2 na listu 02 deklaracije;
• iznos odbitka u rezervi i dio lošeg duga koji se otpisuje direktno kao rashod (zbir redova 200 i 300 Priloga br. 2. lista 02. deklaracije) - u red 040. lista 02. deklaracije.

Ako imate loš dug koji nije učestvovao u formiranju „sumnjive“ rezerve, onda se postavlja pitanje: da li takav dug treba otpisati iz rezerve ili se može direktno uračunati u vanposlovne troškove?

U Ministarstvu finansija smatraju da se eventualna loša potraživanja otpisuju na teret rezervi Dopis Ministarstva finansija od 17.07.2012. godine broj 03-03-06/2/78. Ali VI imate drugačiji stav po ovom pitanju Rešenje Prezidijuma Vrhovnog arbitražnog suda od 17.06.2014.godine br.4580/14. Vrhovne sudije su istakle da se norme Poreskog zakonika o otpisu nenaplativih potraživanja na teret rezerve primjenjuju samo kada je takav dug nastao prodajom dobara (izvođenje radova, pružanje usluga). Ona dugovanja koja su nastala ne u vezi sa prodajom roba (radova, usluga) i nisu učestvovala u stvaranju rezerve na osnovu direktne zakonske naznake odmah se uzimaju u obzir kao dio neposlovnih rashoda u sub. 2 str.2 čl. 265 Poreski zakon Ruske Federacije.

Primjer. Korišćenje ispravke vrednosti za sumnjiva potraživanja u četvrtom kvartalu

/ stanje / Nastavimo naš primjer. Prihod (bez PDV-a) za 2015. - 9.500.000 rubalja. Neiskorišćeni saldo rezerve od 1. oktobra 2015. iznosi 293.000 rubalja. Dug Dužnika 3 u iznosu od 250.000 rubalja. proglašena beznadežnom u novembru 2015. godine zbog likvidacije.

/ rješenje / Dug dužnika 3 za otplatu kredita nije učestvovao u formiranju „sumnjive“ rezerve. Njegov iznos je uključen u neposlovne troškove.

Rezultati popisa potraživanja na dan 31.12.2015. godine bili su sljedeći:

Imate novog dužnika, ali postojanje ovog duga nije dovoljno da se iznos duga uključi u formiranu rezervu. Dakle, nova rezerva se formira samo od duga Dužnika 1 - 293.000 rubalja, što je manje od granice od 950.000 rubalja. (9.500.000 rubalja x 10%). Budući da je iznos neiskorištenog stanja rezervisanja prenesenog iz prethodnog kvartala jednak iznosu novog rezervisanja, na dan 31.12.2015. godine rezervisanje se ne naplaćuje.

Po prijavi poreza na dohodak gubici od otpisa loših dugova (imamo ukupno 170.000 rubalja + 250.000 rubalja = 420.000 rubalja) prikazani su u liniji 302 Dodatka br. 2 na listu 02, kao iu ukupnom iznosu u redu 300 Dodatka br. 2 na list 02. I tada je zbir redova 200 i 300 Priloga br. 2 listu 02 naznačen u redu 040 lista 02.

Obratite pažnju na formiranje rezerve u prvom kvartalu naredne godine. Činjenica je da će njena veličina zavisiti od prihoda za januar - mart, a preneseni saldo prošlogodišnje rezerve izračunat je uzimajući u obzir prihode za cijelu prethodnu godinu. A može se dogoditi da pri usklađivanju nove rezerve stvorene 31.03.2016. za neiskorišteni saldo imate razliku koja će se morati uračunati u vanposlovne prihode.

Primjer. Usklađivanje rezervisanja u prvom kvartalu naredne godine

/ stanje / Vratimo se na naš primjer. Organizacija nastavlja da stvara rezervu u 2016. Prihod (bez PDV-a) za 1. kvartal 2016. iznosi 1.200.000 rubalja. Neiskorišteni iznos rezerve od 1. januara 2016. iznosi 293.000 rubalja.

Kašnjenje dugova je više od 90 kalendarskih dana, a u obračunu rezerve uzimamo 100% sumnjivih dugova - 411.000 rubalja. (293.000 rubalja + 118.000 rubalja).

Granična vrijednost rezerve se obračunava na osnovu prihoda prvog kvartala. To je jednako 120.000 rubalja. (1.200.000 rubalja x 10%) i manje od procijenjenog iznosa dugova (411.000 rubalja). Za to stvaramo novu rezervu.

Zatim prilagođavamo novostvorenu rezervu za prošlogodišnji bilans (293.000 rubalja). Imamo razliku u iznosu od 173.000 rubalja. (293.000 rubalja - 120.000 rubalja), što se mora uzeti u obzir na dan 31. marta 2016. u vanposlovnim prihodima.

Po prijavi poreza na dohodak ovaj iznos ćemo prikazati u red 100 Dodatka br. 1 na listu 02 deklaracije zajedno sa ostatkom neposlovnih prihoda, a zatim ćemo ga prenijeti u red 020 lista 02 deklaracije.

Ako ste na kraju godine imali neiskorištenu rezervu za sumnjive dugove, ali ste u novoj godini odlučili da ne kreirate takvu rezervu, tada morate:

• izvrši odgovarajuće izmjene poreske računovodstvene politike;
• cijeli neiskorišćeni iznos rezerve na dan 31.12 tekuće godine uključiti u neposlovne prihode;
• iskazuju iznos obnovljene rezerve na liniji 100 Dodatka br. 1 na listu 02 deklaracije i na liniji 020 na listu 02 deklaracije kao dio ukupnog iznosa neposlovnih prihoda u tačka 5.2 procedure za popunjavanje deklaracije, odobreno. Naredba Federalne poreske službe od 26. novembra 2014. br. MMV-7-3/ [email protected] .

Za sumnjiva potraživanja, firma je dužna da stvori rezervisanje za sumnjiva dugovanja. To stoji u stavu 70. Uredbe o računovodstvu i finansijskom izvještavanju. Štaviše, ako se do 1. januara 2011. stvaranje takve rezerve moglo smatrati pravom kompanije, sada je to njena odgovornost. Nije bitno da li je takva rezerva predviđena računovodstvenom politikom kompanije ili ne.

Do 2012. godine formiran je samo u odnosu na dugovanja kupaca za prodatu robu, obavljene radove ili pružene usluge. Dakle, nije kreiran za dugovanja vezana za prenos avansa dobavljačima. Ovaj zahtjev je sada uklonjen.

Rezervisanje je namijenjeno otpisu sumnjivih potraživanja ako postanu nenaplativa. Njen iznos se iskazuje na računu 63 „Rezerve za sumnjiva potraživanja“ i uključuje u ostale rashode društva. Ako je takva rezerva formirana, tada se iznos potraživanja evidentiran na računu 62 "Računi sa kupcima i kupcima" prikazuje u bilansu stanja na liniji 1230 umanjen za iznos rezerve.

Pod sumnjivim dugom smatraju se potraživanja kupaca, koja nisu otplaćena u rokovima utvrđenim ugovorom, a nisu obezbeđena nikakvim garancijama (npr. zalogom, depozitom, jemstvom). Štaviše, ako je kompanija uvjerena da će dug biti vraćen u roku od 12 mjeseci nakon datuma izvještaja, onda se takav dug ne može smatrati sumnjivim (*).

(*) dopis Ministarstva finansija Rusije od 29. januara 2008. N 07-05-06/18.

Stvaranje rezerve

Zakon o računovodstvu ima samo opšta pravila stvaranje rezerve. Ne sadrži poseban postupak za izračunavanje njegovog iznosa. Dakle, prema računovodstvenim pravilima, veličina rezerve se utvrđuje na osnovu podataka inventara za svaki sumnjivi dug. U ovom slučaju potrebno je uzeti u obzir solventnost dužnika i vjerovatnoću da će dug vratiti. Dakle, preduzeće mora samostalno odrediti konkretnu metodologiju za obračun rezerve u računovodstvenoj politici. S obzirom na navedeno, u cilju što bližeg približavanja računovodstvenog i poreskog računovodstva, privredno društvo može formirati rezervu na način propisan članom 266. poreski broj(ovo će ispuniti zahtjev računovodstvene racionalnosti). naime:

Za cjelokupan iznos duga, ako kašnjenje u njegovoj otplati prelazi 90 kalendarskih dana;

Za 50 odsto iznosa duga, ako je kašnjenje u njegovoj otplati od 45 do zaključno 90 kalendarskih dana. Slično mišljenje dijele i nezavisni stručnjaci.

Stručno mišljenje

U računovodstvu ne postoje ograničenja u pogledu roka i visine potraživanja za koja se formira rezerva za sumnjiva potraživanja: rezerva se formira za puni ili nenaplativi iznos posebno za svako sumnjivo dugovanje. U bilansu stanja (obrazac N 1) iznos rezerve za sumnjiva dugovanja se ne iskazuje posebno. Smanjuje potraživanja za koja je stvorena rezerva (klauzula 35 PBU 4/99 "Računovodstveni izvještaji organizacije"). U cilju približavanja poreskog računovodstva i računovodstva, smatramo prihvatljivim utvrđivanje visine rezerve u računovodstvu koristeći pravila za njeno formiranje u poreskom računovodstvu.

O. Volkova, ekspert Službe pravnog savetovanja GARANT

V. Gornostaev, recenzent usluge pravnog savetovanja GARANT, revizor

Kašnjenje u otplati duga ne računa se od trenutka otpreme robe kupcu (odnosno njenog nastanka), već od datuma obaveze kupca da plati robu utvrđenu ugovorom. Ista pravila važe za avanse isplaćene dobavljačima.

Primjer

10. aprila kompanija je isporučila robu kupcu. Prema ugovoru, dragocjenosti mora isplatiti u roku od 15 dana. od trenutka kada su primljeni. Kašnjenje u plaćanju robe počinje da se računa ne od 10. aprila (datum nastanka potraživanja), već od 25. aprila (datum obaveze plaćanja robe).

Pažnja! Prema pravilima poresko računovodstvo iznos ispravke vrednosti sumnjivih dugova ne bi trebalo da prelazi 10 procenata prihoda od prodaje primljenih u izveštajnom ili poreskom periodu. To je navedeno u stavu 4 člana 266 Poreskog zakona. Pri obračunu maksimalnog iznosa rezerve prihod se utvrđuje prema podacima poreskog računovodstva bez PDV-a.

Primjer

U računovodstvenoj evidenciji preduzeća postoje četiri dospjela duga kupaca:

1. - u iznosu od 2.450.000 rubalja. (sa PDV-om). Kašnjenje u njegovoj isplati je 112 dana;

2. - u iznosu od 3.800.000 rubalja. (sa PDV-om). Kašnjenje u njegovoj isplati je 80 dana;

3. - u iznosu od 1.230.000 rubalja. (sa PDV-om). Kašnjenje u isplati je 55 dana;

4. - u iznosu od 450.000 rubalja. (sa PDV-om). Kašnjenje plaćanja je 12 dana.

Prema računovodstvenoj politici, društvo formira rezervu za sumnjiva potraživanja na način propisan poreskim zakonodavstvom. U ovoj situaciji iznos rezerve će biti:

Za 1. dug - 2.450.000 rubalja;

Za 2. dug - 1.900.000 rubalja. (3.800.000 rubalja x 50%);

Za treći dug - 615.000 rubalja. (1.230.000 rubalja x 50%).

Za 4. dug se ne stvara rezerva. Dakle, ukupan iznos rezerve će biti jednak:

2.450.000 + 1.900.000 + 615.000 = 4.965.000 rubalja

Prilikom kreiranja rezerve, izvršit će se unos u računovodstvo:

Debit 91-2 Kredit 63

4,965,000 RUB - stvorena rezerva za sumnjiva dugovanja.

Ova dugovanja će biti prikazana u bilansu stanja preduzeća u redu 1230 u iznosu od:

2.450.000 + 3.800.000 + 1.230.000 + 450.000 - 4.965.000 = 2.965.000 rubalja.

Otpis rezervi

Dug koji nije i neće biti vraćen (na primjer, zbog isteka roka zastare ili likvidacije dužnika) otpisuje se na račun prethodno stvorene rezerve za ovaj dug. Iznos rezerve treba uključiti u ostale prihode ako je dužnik isplatio preduzeće. Naravno mi pričamo o dugovima za koje je formirana rezerva.

Ako se do kraja godine koja slijedi nakon godine formiranja rezerve ni u jednom dijelu ne iskoristi, otpisuje se i neiskorišteni iznosi. Oni se evidentiraju kao ostali prihodi kompanije. Istovremeno, nakon otpisa rezerve, kompanija je mora ponovo stvoriti na kraju godine (*).

() dopis Ministarstva finansija Rusije od 12. jula 2004. N 03-03-05 / 3/55.

Primjer

Vratimo se na uslove prethodnog primjera. Pretpostavimo da je na kraju izvještajne godine preduzeće za koje je nastao prvi dug likvidirano. Njen dug u iznosu od 2.450.000 rubalja. je otpisan na teret prethodno stvorene rezerve. Druga kompanija je u potpunosti platila isporučenu robu.

Poslovi otplate dugova i otpisa rezervi iskazuju se u zapisima:

Debit 63 Kredit 62

2,450,000 RUB - otpis duga likvidirane organizacije;

Debit 51 Kredit 62

3,800,000 RUB - otplaćen je dug druge organizacije;

Debit 63 Kredit 91-1

1,900,000 RUB - otpisana je rezerva za otplaćeni dug druge organizacije.

Kao rezultat toga, kompanija prodavac je imala iznos neiskorišćene rezerve, koji je uključen u ostale prihode, u iznosu od:

4.965.000 - 2.450.000 - 1.900.000 = 615.000 rubalja.

Ova operacija se ogleda u unosu:

Debit 63 kredit 91-1

615.000 RUB - otpisan iznos neiskorišćene rezerve za sumnjiva dugovanja.

Iste godine, na osnovu rezultata inventara, odlučeno je da se stvori rezerva za 3. i 4. dugove u iznosu od 1.680.000 rubalja. (1.230.000 + 450.000).

Ova operacija se ogleda u unosu:

Debit 91-2 Kredit 63

1,680,000 RUB - stvorena rezerva za sumnjiva dugovanja.

U takvoj situaciji, dug 3. i 4. organizacije neće biti prikazan u bilansu stanja.

Na osnovu materijala priručnika "Godišnji izvještaj" pod op. uredio V.Vereshchaka

"Finansijsko-računovodstvene konsultacije", 2007, N 2

Prilikom formiranja računovodstvene politike, sasvim je razumljiva želja računovođa da što više približe zahtjeve „računovodstvenih“ i „poreskih“ računovodstvenih politika, minimizirajući razliku između računovodstvenog i poreznog računovodstva. Međutim, ako se striktno pridržavate zahtjeva zakona, to nije tako lako kao što se na prvi pogled čini. Razmotrimo osnovne principe stvaranja i korištenja jedne od vrsta rezervi - rezerve za sumnjive dugove.

Osnovni principi formiranja rezerve i sastav potraživanja koja se rezervišu

Postupak formiranja rezerve za sumnjiva potraživanja za računovodstvene svrhe uređen je Uredbom o računovodstvu i finansijskom izvještavanju u Ruska Federacija(odobreno Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 20. jula 1998. N 34n; u daljem tekstu: Računovodstveni propisi), kao i Uputstvo za upotrebu Kontnog plana<1>(objašnjenja za konto 63 "Rezerve za sumnjiva dugovanja"). Odmah napominjemo da nam klauzula 70 Pravilnika o računovodstvu govori o mogućnosti formiranja takve rezerve u računovodstvu.

<1>Kontni plan finansijskog računovodstva ekonomska aktivnost organizacije i Uputstva za njegovu primjenu odobrena su Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 31. oktobra 2000. N 94n.

U međuvremenu, postoji mišljenje da, na osnovu zahtjeva stavka 7. PBU 1/98<2>stvaranje rezerve za računovodstvene svrhe je obaveza, a ne pravo preduzeća. Činjenica je da navedeni paragraf 7 PBU 1/98 podrazumijeva, prilikom formiranja računovodstvene politike, veću spremnost da se u računovodstvu priznaju rashodi i obaveze od mogućih prihoda i imovine.

<2>Uredba o računovodstvo"Računovodstvena politika organizacije" RAS 1/98 odobrena Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 9. decembra 1998. N 60n.

U poreskom računovodstvu predviđeno je samo pravo na stvaranje takve rezerve (član 3. člana 266. Poreskog zakona Ruske Federacije). To znači da je rješenje ovog pitanja element računovodstvene politike organizacije.

Treba imati na umu da stav 7 PBU 1/98 također predviđa još jedan važan princip računovodstva i izrade računovodstvene politike: računovodstvena politika treba da osigura racionalno računovodstvo na osnovu uslova ekonomske aktivnosti i veličine organizacija (racionalnost zahtjev). Shodno tome, prilikom odlučivanja o formiranju rezerve za sumnjiva dugovanja, po našem mišljenju, ipak je potrebno polaziti od materijalnosti iznosa i od ekonomske opravdanosti stvaranja takve rezerve za organizaciju.

Sa značajnim iznosima potraživanja koja se odnose na sumnjiva, logično je da preduzeće formira takvu rezervu u računovodstvenom i poreskom računovodstvu. Ako iznos duga nije toliko značajan i poreske uštede je beznačajna, onda stvaranje rezerve u poreskom računovodstvu više neće biti toliko potrebno. Čak i uzimajući u obzir zahtjeve stavka 7. PBU 1/98, po našem mišljenju, ova rezerva se ne može stvoriti.

Još jedan vrlo važno pitanje u vezi opšti poredak stvaranje rezerve: koji konkretan dug treba uključiti u obračun ove rezerve?

U skladu sa tačkom 70. Pravilnika o računovodstvu, rezerva za računovodstvene potrebe može se formirati po osnovu obračuna sa drugim organizacijama i građanima za proizvode, robu, radove i usluge. U pismu Ministarstva finansija Rusije od 15. oktobra 2003. godine N 16-00-14 / 316, navodi se da je organizacija kupaca, koja je prenijela avans za robu u skladu sa ugovorom, obaveza dobavljač za otpremu proizvoda ne može se smatrati dugom, prema kojem se stvara rezerva za sumnjiva dugovanja. Dakle, u računovodstvu, kao i u poreskom računovodstvu, ne treba stvarati rezervu za dugove dobavljača.

Veoma česta greška u praksi formiranja rezerve za sumnjiva dugovanja preduzeća je to što se ona formira samo za iznos potraživanja iskazanih u računovodstvenim evidencijama na teret računa 62 „Poravnanja sa kupcima i kupcima“. Međutim, računi potraživanja za robu, radove i usluge mogu takođe uključiti iznose prikazane na drugim računima.

S tim u vezi, postavlja se pitanje potrebe dorade računovodstvene politike preduzeća koja su odlučila da kreiraju ovu rezervu: dugovanja zaposlenih za prodate robe, radove i usluge treba da se odraze na podračunu računa 73 „Poravnanja sa kadrovima“. za ostale poslove” odvojeno od dugova osoblja za ostale poslove. Ako postoje činjenice o prodaji zaposlenima na račun plate objekata osnovnih sredstava, ovakvu prodaju takođe treba uzeti u obzir posebno, jer će se rezerva za takav dug formirati samo u poreskom računovodstvu, ali ne i u računovodstvu.

Ako na računu 73 postoji dug za robu, radove ili usluge prodate svojim zaposlenima na kredit, preduzeća koja kreiraju takvu rezervu moraju jasno pratiti pravovremeno odbijanje navedenih iznosa od zaposlenih i odraz ove operacije u računovodstvenom unosu: D 70 "Poravnanja sa osobljem za naknadu "Do 73, budući da se u praksi preduzeća često javljaju neopravdana stanja na računima poravnanja.

Istovremeno, na osnovu zahtjeva racionalnosti, prema autoru, dozvoljeno je u računovodstvenoj politici za računovodstvo predvidjeti bilo koji neznatan iznos potraživanja, za koji preduzeće neće stvarati rezervu. Takav iznos može postojati kako u odnosu na dug svakog pojedinačnog zaposlenog, tako iu odnosu na potraživanja u cijeloj organizaciji.

Na prvi pogled, ova pretpostavka je neprihvatljiva za potrebe poreskog računovodstva. Uostalom, čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije ne predviđa isključenje neznatnih iznosa iz sastava rezervisanog duga. Međutim, ovdje je potrebno obratiti pažnju na sljedeće. Prema tački 1. ovog člana, svaki dug prema poreskom obvezniku koji je nastao u vezi sa prodajom dobara, obavljanjem poslova, pružanjem usluga priznaje se kao sumnjiv dug, ako taj dug nije otplaćen u utvrđenim rokovima. ugovorom i nije osiguran zalogom, jemstvom, bankovnom garancijom. Međutim, na osnovu stava 4. čl. 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije, iznos rezerve za sumnjive dugove utvrđuje se na osnovu rezultata popisa potraživanja obavljenog posljednjeg dana izvještajnog (poreskog) perioda. Što se tiče same procedure za provođenje popisa imovine i obaveza organizacije, u skladu sa stavom 5 PBU 1/98, ona mora biti odobrena računovodstvenom politikom organizacije. U odnosu na računovodstvenu politiku, kao što je ranije navedeno, paragraf 7 PBU 1/98 uspostavlja zahtjev racionalnosti. Preduzeća sa značajnim brojem transakcija i značajnom složenošću računovodstvenog procesa, po mišljenju autora, mogu u računovodstvenoj politici predvideti da se neznatni iznosi potraživanja ne invenišu. U nedostatku rezultata popisa, takođe bi bilo legitimno ne stvarati rezervu za sumnjive dugove za takve dugove.

Kreiranje rezervisanja za sumnjiva dugovanja takođe sugeriše da preduzeća treba da budu više pažljiva prema stvarnom popisu obračuna sa dobavljačima i izvođačima na računu 60 „Poravnanja sa dobavljačima i izvođačima“. U ovom slučaju, potrebno je blagovremeno identifikovati slučajeve formiranja dugova na ovom računu za obračune proizvoda, roba, radova ili usluga (moguća je pojava takve situacije u obračunima putem prebijanja). Na teret računa 60 samo iznos uplaćenog avansa u gotovini.

Ispravka vrijednosti sumnjivih dugova i mjenica

U praksi se često postavljaju pitanja da li stvoriti takvu rezervu za određene vrste potraživanja. Prije svega, to se odnosi na razne vrste transakcija sa računima. Na osnovu odredbe čl. 815 Građanskog zakonika Ruske Federacije, mjenica potvrđuje bezuslovnu zadužnicu trasanta. Shodno tome, dug trasanta da plati menicu treba klasifikovati kao dug zajmoprimca. Takav dug nije vezan za prodaju roba, radova ili usluga i stoga nije uključen u rezerve.

Međutim, u praksi preduzeća koja stvaraju rezerve za sumnjiva dugovanja, mogući su složeniji slučajevi meničnih odnosa. Na primjer kada postoji dug na vlastitim računima trasanta. Ako se ova mjenica primi od druge ugovorne strane radi ispunjenja obaveze koja se ne odnosi na prodaju proizvoda, robe, radova i usluga (na primjer, radi osiguranja obaveze po kreditu), onda ovaj dug definitivno neće biti uključen u rezervisani dug.

Ako je vlastita mjenica kupca primljena u zamjenu za prodatu robu, radove ili usluge, onda se postavljaju pitanja: da li se ovaj dug priznaje kao dug za proizvode, robu, radove ili usluge i da li se za njega stvara rezerva za sumnjiva dugovanja? ? S tim u vezi, treba napomenuti sljedeće.

Na osnovu tačke 75. Pravilnika o mjenici i menici<3>Zadužnica je jednostavno i bezuslovno obećanje plaćanja određenog iznosa. Drugim riječima, obaveza plaćanja po mjenici nije uslovljena obavezom plaćanja po ugovoru o kupoprodaji, ugovoru, plaćenim uslugama i sl. Po svom sadržaju, izdavanje mjenice od strane kupca radi osiguranja plaćanje za robu, radove ili usluge odgovara operaciji novacije u skladu sa čl. 414 Građanskog zakonika Ruske Federacije. To znači da postoji zamjena prvobitne obaveze drugom, uz drugačiji način izvršenja.

Na osnovu ovoga, menični dug, čak i ako ga je izdao kupac robe, radova ili usluga, po našem mišljenju, neće se smatrati dugom za proizvode, robu, radove ili usluge. Stoga, za potrebe računovodstva, rezervisanje za ovaj dug ne bi trebalo stvarati.

Što se tiče poreskog računovodstva, po našem mišljenju, takođe nije potrebno formirati rezervu. Istovremeno, vjerujemo da preduzeća mogu pokušati da se odbrane sudski nalog pravo na formiranje rezerve u poreskom računovodstvu, jer tumačenje st. 1. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, po našem mišljenju, može biti dvosmislen.

Ispravka vrednosti sumnjivih dugova i ustupanje prava potraživanja

Ne treba stvarati rezervu u odnosu na dug novog povjerioca prema prvobitnom po transakciji ustupanja prava potraživanja. U ovom slučaju, obaveza novog poverioca (koji je dužnik preduzeća) se formira na osnovu namirenja ne za proizvode, robu, radove ili usluge, već za pravo na potraživanje potraživanja. U skladu sa st. 2, 3 čl. 38 Poreskog zakona Ruske Federacije, imovinska prava se ne primjenjuju na robu, radove ili usluge. Ni stav 1 čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, niti klauzula 70 računovodstvenih propisa predviđa stvaranje rezervi za dug koji proizlazi iz prijenosa imovinska prava. Izraženo mišljenje potvrđuje i pismo Ministarstva finansija Rusije od 7. oktobra 2005. godine N 03-03-04/1/257.

Da bi se optimizovao računovodstveni proces i osigurala kontrola pravilnog prikazivanja transakcija u računovodstvenom i poreskom računovodstvu, preporučljivo je i evidentiranje takvog duga na podračunima računa 62 ili 76 (predviđenih za obračun duga koji nije uključen u rezervu).

A od novog povjerioca, potraživanja stečena po osnovu ustupanja prava potraživanja nisu dugovanja za robu, radove ili usluge. To znači da ni on neće biti uvršten u rezervisanu. Ovaj stav je potvrđen pismom Ministarstva finansija Rusije od 6. februara 2006. N 03-03-04 / 1/87 i Uredbom Federalne antimonopolske službe Centralnog okruga od 3. oktobra 2005. u slučaju N A48 -550 / 05-8.

Ispravka vrijednosti sumnjivih dugova i penala

Kako je Ministarstvo finansija Rusije objasnilo u pismu br. 03-03-04/2/129 od 5. maja 2006. godine, iznos penala po ugovorima nije uključen u rezervni dug za poreske svrhe, jer kazne ne nastaju tokom proizvodnju i prodaju proizvoda, ali samo u slučaju kršenja uslova utvrđenih ugovorom o prodaji robe (radova, usluga) - rokova, kvaliteta prodate robe (radova, usluga) itd. Iako se Pismo odnosi na formiranje rezerve za potrebe poreskog računovodstva, iz sličnih razloga, ova rezerva se, prema mišljenju autora, ne bi trebala stvarati za potrebe računovodstva.

Postupak formiranja i usklađivanja iznosa rezerve

U tački 70. Pravilnika o računovodstvu navedeno je da se iznos rezerve utvrđuje posebno za svaki sumnjivi dug, u zavisnosti od finansijsko stanje(solventnost) dužnika i procjena vjerovatnoće otplate duga u cijelosti ili djelimično. Konkretna procedura za takvu procjenu nije definisana regulatornim dokumentima o računovodstvu. Vjerovatno se pretpostavlja da ovu proceduru preduzeća trebaju samostalno razviti i ugraditi u računovodstvene politike. To znači da je moguće ovaj postupak što više približiti zahtjevima poreskog računovodstva.

U skladu sa stavom 4. čl. 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije za sumnjive dugove sa periodom nastanka dužim od 90 dana, puni iznos duga uključuje se u rezervu; od 45 do 90 dana - 50% duga. Treba napomenuti da navedena norma Kodeksa ne daje pravo izbora postupka za stvaranje rezerve - takvo je pravo predviđeno samo u računovodstvene svrhe.

Preduzeća ponekad u računovodstvenoj politici fiksiraju stvaranje iznosa rezerve samo u odnosu na dugove sa rokom dospijeća preko 90 dana. Po mišljenju autora, ovakav pristup je prihvatljiv samo u okviru kalendarske godine – po rezultatima izvještajnih perioda (pošto je poreski period za porez na dohodak godina). Do kraja izvještajne godine (31. decembra) preduzeća bi i dalje trebalo da formiraju rezervu za dugove sa rokom dospijeća preko 45 dana.

Takođe se mora imati u vidu da rok od 90 ili 45 dana, definisan stavom 4. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, potrebno je računati ne od datuma nastanka duga, već od trenutka kada je ovaj dug postao sumnjiv, tj. ugovor je istekao. Takav zaključak se može izvesti iz stava 1. čl. 266. Poreskog zakona Ruske Federacije i iz stava 70. Pravilnika o računovodstvu. Međutim, kao što znate, postoje situacije kada u ugovorima nije preciziran rok za ispunjenje obaveza. Kako biti u ovom slučaju? Poreznici smatraju da takav dug uopće ne može biti uključen u rezerve.<4>.

<4>Upravo takva pojašnjenja daju stručnjaci poreskih organa u odgovoru na privatne upite.

Ipak, arbitražna praksa se razvija u korist poreskog obveznika. Kao primjer, navedimo Uredbu Federalne antimonopolske službe Volgo-Vjatskog okruga od 10. novembra 2004. u predmetu N A82-2756 / 2004-14. Prema rezultatima revizije, poreska inspekcija nije prihvatila rashode koji su iznosili iznos potraživanja za isporučene proizvode ni u nedostatku ugovora, ni protiv ugovora o avansnom plaćanju. Sud je odlučio da je poreski obveznik razumno uračunao u rezervisani dug za dobra koja nisu plaćena u rokovima utvrđenim čl. 486 Građanskog zakonika Ruske Federacije, uključujući i u nedostatku pismenog sporazuma.

Dakle, budući da Poreski zakonik Ruske Federacije ne precizira postupak stvaranja rezerve u slučaju da ugovorom nije utvrđen određeni rok za ispunjenje obaveza, poreski obveznik ima pravo da odredi dati termin u skladu sa građanskim pravom.

Hajde da donesemo uslovni primjer. 25. septembra 2006. godine kupac je primio proizvode. Konkretan rok plaćanja nije preciziran u ugovoru. U skladu sa čl. 486 Građanskog zakonika Ruske Federacije, prilikom sklapanja ugovora o snabdijevanju, kupac je dužan platiti robu neposredno prije ili nakon što je prodavac prenese, osim ako ugovorom nije drugačije određeno. Shodno tome, period duga treba računati od 25. septembra.

Ako su, na primjer, proizvodi isporučeni kupcu 16.09.2006.godine, a plaćanje u skladu sa uslovima ugovora mora biti primljeno u roku od mjesec dana, tj. do 16. oktobra, onda se period od 45 ili 90 dana mora računati samo od 16. oktobra 2006. godine.

Za poreske obveznike u Potvrdi je svrsishodno na akt popisa obračuna<5>predvidjeti sljedeće dodatne kolone u računovodstvenoj politici:

• dospijeće obaveze;
• rok važenja 45 dana od dana nastanka obaveze;
• rok važenja je 90 dana od dana nastanka obaveze.

<5>Jedinstveni obrazac N INV-17 odobren je Uredbom Državnog komiteta za statistiku Rusije od 18. avgusta 1998. N 88.

Ovaj pristup je prihvatljiv na osnovu klauzule 13. Pravilnika o računovodstvu, prema kojoj se, u zavisnosti od prirode transakcije, ispunjavaju zahtjevi regulatornih akata, smjernice o računovodstvu i tehnologiji obrade računovodstvenih informacija, dodatni detalji mogu biti uključeni u primarne dokumente.

Periodičnost stvaranja rezerve

Regulatorni zahtjevi za računovodstveno i poresko računovodstvo također se donekle razlikuju po pitanju učestalosti kreiranja i usklađivanja iznosa rezerve (prema rezultatima mjeseca, kvartala ili godine). Dakle, u poreskom računovodstvu u skladu sa stavom 4. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, iznos rezerve za sumnjive dugove utvrđuje se na osnovu rezultata popisa potraživanja obavljenog posljednjeg dana izvještajnog (poreskog) perioda. Ispada da se na mjesečnom nivou ova rezerva može formirati u poreskom računovodstvu samo ako se mjesečne akontacije obračunavaju na osnovu stvarno primljene dobiti. Kada je izvještajni period za organizaciju kvartal, rezervu treba formirati na osnovu rezultata prvog kvartala, šest mjeseci ili devet mjeseci.

U računovodstvu, paragraf 70 Pravilnika o računovodstvu predviđa samo da se rezerva formira na osnovu rezultata popisa potraživanja organizacije. To znači da se rezerva može formirati na godišnjem i tromjesečnom ili mjesečnom nivou: u skladu sa zahtjevima računovodstvene politike za računovodstvo. Neophodan uslov jesu potvrđivanje iznosa rezerve rezultatima popisa potraživanja i pojedinačne procjene njene solventnosti za svakog dužnika. Prema mišljenju autora, preporučljivo je predvidjeti učestalost formiranja rezervi u računovodstvu, slično kao u poreskom računovodstvu.

Treba imati na umu da kreiranje rezervisanja za sumnjiva dugovanja podrazumijeva preispitivanje od strane preduzeća zahtjeva računovodstvene politike u odnosu na raspored zaliha. Uostalom, i stav 70. Pravilnika o računovodstvu, i stav 5. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije predviđa formiranje iznosa rezervi na osnovu rezultata popisa potraživanja.

Trenutak odraza u računovodstvu iznosa rezerve treba da se poklopi sa datumima popisa odgovarajućih potraživanja, prema rasporedu. To znači da se tromjesečno ili mjesečno mora vršiti i popis potraživanja kupaca (koji će se uključiti u rezervu) (uz mjesečni obračun poreza na dohodak).

Ministarstvo finansija Rusije u pismu od 26. jula 2006. N 03-03-04 / 1/612 objašnjava da za uključivanje pojedinačnih iznosa potraživanja u rezervu nije potrebno to potvrđivati ​​aktima usaglašavanja sa dužnicima . Konkretno, kako je navedeno u pismu, odredbe čl. Art. 265. i 266. Poreskog zakona Ruske Federacije, nema ograničenja u računovodstvu kao rezerve za sumnjive dugove samo iznose potraživanja potvrđenih od strane dužnika. Prilikom obračuna iznosa sumnjivih dugova za oporezivanje treba uzeti u obzir sve iznose potraživanja za isporučenu robu, radove, usluge koji su priznati kao potvrđeni rezultatima popisa.

U dopisu se takođe napominje da se ne formira rezerva za iznose potraživanja za koje je nastupio rok zastarelosti, jer za poreske svrhe takvi iznosi na osnovu st. 3. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije priznaju se kao loši dugovi.

Prema stavu 4 čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, iznos rezerve stvoren u poreskom računovodstvu ne može biti veći od 10% prihoda utvrđenog u skladu sa čl. 249 Kodeksa. U računovodstvu nema takvih ograničenja. Može li organizacija, kako bi minimizirala razlike između računovodstvenog i poreznog računovodstva, utvrditi slično pravilo za potrebe računovodstva? Po našem mišljenju, na osnovu zahtjeva iz tačke 70. Pravilnika o računovodstvu, ne može. Kao što je već navedeno, ovaj stav predviđa formiranje rezerve za svaki sumnjivi dug. Odlučujući kriterijumi za uključivanje duga u rezerve su finansijsko stanje (solventnost) dužnika i procena verovatnoće otplate duga u celosti ili delimično. Nije predviđena mogućnost poređenja iznosa sumnjivih potraživanja sa ekonomskim pokazateljima preduzeća (u ovom slučaju prihodima) za potrebe računovodstva.

Takođe treba napomenuti da se ograničenje na iznos rezerve utvrđene za potrebe poreskog računovodstva primjenjuje na kraju svakog izvještajnog (poreskog) perioda. Ovaj stav je dat u pismu Ministarstva finansija Rusije od 4. aprila 2006. N 03-03-04/1/319.

Frekvencija podešavanja rezerve

Iznosi prethodno obračunate rezerve usklađuju se kada kupac otplati iznos duga ili kada strane promijene rok otplate. Kao što je navedeno u pismu Ministarstva finansija Rusije od 29. novembra 2004. godine N 03-03-01-04 / 1-159, iznos prethodno stvorene rezerve treba da se uključi u neposlovne prihode u izvještajima ( porez) period u kojem je vrijeme namirenja za sporazum ili dug otplaćen. Ovo takođe direktno proizilazi iz norme stava 5. čl. 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije, prema kojem se iznos novostvorene rezerve na osnovu rezultata inventure mora uskladiti sa iznosom stanja rezerve prethodnog izvještajnog (poreskog) perioda. Ukoliko je novostvorena rezerva manja od stanja rezerve prethodnog perioda, razlika podliježe uključivanju u vanposlovne prihode poreskog obveznika u tekućem izvještajnom (poreskom) periodu.

Napominjemo: za potrebe poreskog računovodstva u skladu sa zahtjevima navedenog stava 5. čl. 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije, iznosi obnovljene rezerve trebaju biti uključeni u neposlovne prihode na osnovu rezultata izvještaja, a ne samo poreskog perioda. Ovaj zaključak potvrđuje arbitražna praksa (vidi, na primjer, Uredbu Federalne antimonopolske službe Sjeverozapadnog okruga od 11. februara 2005. u predmetu N A26-6742 / 04-23).

Regulatorni dokumenti o računovodstvu ne predviđaju potrebu usklađivanja iznosa obračunate rezerve. Shodno tome, ostaje otvoreno pitanje kakva knjigovodstvena knjiženja treba da budu (i da li ih treba izvršiti) kada dužnici otplaćuju rezervisani dug ili kada se revidiraju uslovi otplate (zbog čega dug prestaje da bude sumnjiv).

Na osnovu tačke 70. Pravilnika o računovodstvu, dodavanje iznosa rezervi na finansijske rezultate moguće je samo na kraju godine koja slijedi nakon izvještajne. Istovremeno, Uputstvom za primjenu Kontnog plana u obrazloženjima za konto 63 predviđeno je dodavanje neiskorištenih iznosa rezervi za sumnjiva potraživanja na dobit izvještajnog perioda koji slijedi nakon perioda njihovog nastanka. Na osnovu PBU 4/99<6>Izvještajni period je period za koji organizacija mora pripremiti finansijske izvještaje. U isto vrijeme, organizacija mora generirati privremene finansijske izvještaje ne samo kvartalno, već čak i mjesečno. To znači da možemo zaključiti da Kontni plan omogućava usklađivanje zbog finansijskih rezultata sumnjivih potraživanja nastalih u prethodnim mjesecima.

<6>Uredba o računovodstvu "Računovodstveni izvještaji organizacije" (PBU 4/99) odobrena Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 6. jula 1999. N 43n.

Potreba usklađivanja iznosa rezerve za sumnjiva potraživanja proizilazi i iz zahtjeva Pravilnika o računovodstvu da se za svaki sumnjivi dug utvrdi iznos ove rezerve, u zavisnosti od finansijskog stanja dužnika i procjene vjerovatnoće otplate potraživanja. dug.

Dakle, prema ovaj problem zahtjevi računovodstvenog i poreskog računovodstva se također mogu približiti, a računovodstvena politika za potrebe računovodstvenog i poreskog računovodstva može usvojiti isti postupak usklađivanja. Stvaranje i obnavljanje iznosa obračunate rezerve odraziće se na knjigovodstvenim knjiženjima: D 91 „Ostali prihodi i rashodi“ K 63 i D 63 K 91.

Razmotrimo gornji postupak za formiranje rezerve u računovodstvenom i poreskom računovodstvu.

Primjer 1. Ukupan iznos sumnjivih dugova na dan 30. juna 2006. godine (preko 90 dana) iznosio je 1.400.000 rubalja, uključujući 1.000.000 rubalja. - dug kupca A; 350 000 rub. - Kupac B 50 000 rub. - Kupac B.

Prihodi prikazani u poreskoj prijavi za prvu polovinu 2006. godine iznosili su 13.000.000 rubalja, tj. maksimalni iznos rezerve ne može biti veći od 1.300.000 rubalja.

Ove transakcije treba da se odraze u računovodstvu 30. juna 2006. godine i uzmu u obzir u oporezivanju za prvu polovinu 2006. godine na sledeći način:

D 91 K 63 - 1.000.000 rubalja. - odražava formiranje rezerve iz duga kupca A;

D 91 K 63 - 300.000 rubalja. - odražava formiranje rezerve iz duga kupca B, čiji se iznos prihvata kao smanjenje oporezive dobiti;

D 91 / "Rashodi koji ne umanjuju oporezivi prihod"<7>K 63 - 100.000 rubalja. - odražava formiranje rezerve (50.000 rubalja od kupca B i 50.000 rubalja od kupca C), čiji iznos nije prihvaćen kao smanjenje oporezive dobiti (preko granice od 10% prihoda).

<7>Analitičko računovodstvo na računu 91.

U poreskom računovodstvu rezerva će biti stvorena samo u iznosu od 1.300.000 rubalja. (unutar ograničenja od 10%). Dakle, u iznosu od 100.000 rubalja. u računovodstvu će se formirati stalna poreska razlika i reflektovaće se stalna poreska obaveza u iznosu od 24.000 rubalja. (100.000 rubalja x 24%): D 99 K 68.

Međutim, preduzeća mogu imati sljedeća pitanja. Kako, u vezi sa formiranjem razlika u računovodstvenom i poreskom računovodstvu, odraziti kretanje iznosa rezervi u analitičkom računovodstvu? U dug čije ugovorne strane treba uračunati iznose rezervi formirane u računovodstvu, a koje se ne uzimaju u obzir za potrebe oporezivanja dobiti? Uostalom, u budućnosti će možda biti potrebno vratiti ove iznose, kao i iskoristiti ih za otplatu potraživanja. Ovo pitanje preduzeća treba predvideti u računovodstvenoj politici. Na primjer, može se predvidjeti da se radi primjene ograničenja rezerviranja za nepriznate troškove prvo otpisuju najmanji iznosi potraživanja, a ako jednake količine- dug od rani termin pojava.

Primjer 2. Koristimo podatke primjera 1. Za troškove koji ne umanjuju oporezivu dobit, iznosi rezerve će biti otpisani: za dug kupca C - u iznosu od 50.000 rubalja, kupca B - u iznosu od 50.000 rublja.

U septembru 2006. godine otplaćen je dug kupca A u iznosu od 200.000 rubalja, a kupca B - 100.000 rubalja. a kupac B - u potpunosti.

Prilikom otplate dugovanja kupaca u računovodstvu će se vršiti knjiženja:

D 51 K 62 - 200.000 rubalja. - odražava prijem sredstava od kupca A;

D 51 K 62 - 100.000 rubalja. - odražava prijem sredstava od kupca B;

D 51 K 62 - 50.000 rubalja. - odražava prijem sredstava od kupca B;

D 63 K 91 - 200.000 rubalja. - vraćen je iznos rezerve za obračune sa kupcem A (uzima se u obzir prilikom oporezivanja dobiti);

D 63 K 91 - 100.000 rubalja. - vraćen je iznos rezerve za obračune sa kupcem B (uzima se u obzir prilikom oporezivanja dobiti);

D 63 K 91 - 50.000 rubalja. - vraćen je iznos rezerve za obračune sa kupcem B (u svrhu oporezivanja dobiti rezerva za ovog kupca nije stvorena, shodno tome neće se uzimati u obzir obnavljanje za poreske svrhe);

D 68 K 99 - 12.000 rubalja. (50.000 rubalja x 24%) - trajno poresko sredstvo formira se od iznosa povrata rezervi, koji se uzima u obzir za potrebe računovodstva, ali se ne uzima u obzir prilikom oporezivanja dobiti.

Treba napomenuti da prema obračunima sa kupcem B iznos rezerve obračunate u računovodstvu iznosi 350.000 rubalja, u poreskom računovodstvu - 300.000 rubalja. Shodno tome, prilikom otplate duga ovog kupca, dio iznosa obnovljene rezerve također neće biti uzet u obzir prilikom oporezivanja dobiti. Kako bi se izbjegle nesuglasice sa poreznim vlastima, prije svega, potrebno je vratiti iznose obračunate rezerve koji se uzimaju u obzir prilikom oporezivanja dobiti. Postupak obračuna oporezivanja iznosa nadoknadive rezerve također je poželjno propisati računovodstvenom politikom.

Dakle, prilikom donošenja odluke o formiranju rezerve za sumnjiva potraživanja nije moguće u svim slučajevima svesti na nulu razlike nastale prema podacima računovodstvenog i poreskog računovodstva.

Prisustvo razlika u iznosima obračunate rezerve u računovodstvenom i poreskom računovodstvu sugeriše da organizacija treba da vodi analitičku evidenciju o iznosu rezerve radi kontrole ispravnosti formiranja poreske osnovice. Očigledno, iznose troškova za formiranje rezerve koji se ne uzimaju u obzir prilikom oporezivanja dobiti treba uzeti u obzir na podračunu računa 91. Za kontrolu kretanja iznosa obračunate rezerve u poreskom računovodstvu, neophodno je:

• ili organizovati obračun iznosa rezervi formiranih u računovodstvu, a ne formiranih u poreskom računovodstvu, na podračunu 63 (za ovaj podračun je potrebno voditi i analitičko računovodstvo u kontekstu pojedinačnih ugovornih strana),
• ili voditi posebnu poresku knjigu za ispravku vrednosti sumnjivih dugova.

Prva, jednostavnija, opcija za organizovanje analitičkog računovodstva može se izabrati kada se razlika u iznosima obračunate rezerve u računovodstvenom i poreskom računovodstvu formira samo u delu granice od 10%, tj. iznos obračunate rezerve u računovodstvu je veći od iznosa obračunatog u poreskom računovodstvu.

Druga opcija analitičkog računovodstva koristi se u slučaju postojanja okolnosti koje su preduvjeti za nastanak složenijih razlika u računovodstvenom i poreznom računovodstvu, na primjer:

• značajni, dugoročni neizmireni iznosi duga uključeni u računovodstvene rezerve, ali nisu uključeni u poresko računovodstvo (na primjer, dug po osnovnim sredstvima);
• značajne iznose sumnjivih dugovanja koji su nastali bez obzira na promet proizvoda, robe, radova ili usluga: ako takav dug pređe iz sumnjivog u loš, u poreskom računovodstvu će se otpisati na teret stvorene rezerve za sumnjiva dugovanja, u računovodstvo - direktno na gubitke.

Istovremeno, kako bi se minimizirale razlike u računovodstvenom i poreskom računovodstvu i pojednostavile računovodstvene procedure u skladu sa stavom 7 PBU 1/98, preduzeća, prema autoru, mogu predvideti određeni kriterijum materijalnosti u računovodstvenoj politici za računovodstvene svrhe, ukoliko je prekoračena, razlika prema podacima računovodstvenog i poreskog računovodstva se ne formira. Na primjer, može se utvrditi da preduzeće neće formirati rezervu u računovodstvenom (kao ni u poreskom) računovodstvu od iznosa koji prelazi limit (10% prihoda), ako je razlika u iznosu sumnjivih potraživanja i 10% prihoda od prodaje prihod ne prelazi 50.000 rubalja.

Procedura korištenja iznosa rezervi

Korištenje rezerve prilikom otpisa dugovanja po isteku roka zastare ili ako postoje drugi razlozi za otpis, odražava se na knjigovodstveni unos: D 63 K 62.

Prilikom otpisivanja potraživanja na teret rezervi treba obratiti pažnju i na valjanost ovih radnji. Ako se iz nekog razloga otpisani iznosi duga ne mogu priznati kao rashodi koji umanjuju oporezivi prihod (iako u trenutku formiranja rezervisanja data činjenica nije bio poznat), iznos ranije stvorene rezerve, kako bi se izbjegle nesuglasice sa poreskim organima, treba vratiti za potrebe oporezivanja dobiti i uključiti u porezne vanposlovne prihode. Za računovodstvene svrhe, vanposlovni prihodi u ovom slučaju se neće formirati. Shodno tome, u računovodstvu će nastati trajna razlika sa formiranjem trajne poreske obaveze, koja se ogleda u unosu: D 99 K 68.

Istovremeno, treba napomenuti da Porezni zakonik Ruske Federacije ne predviđa direktno naplatu prethodno obračunate rezerve za potraživanja, koja se naknadno otpisuje na gubitke bez smanjenja oporezive dobiti. Stoga se ovaj pristup može uzeti samo na osnovu opšti princip ekonomska opravdanost troškova iz st. 1 čl. 252 Poreskog zakona Ruske Federacije. Shodno tome, ovo pitanje može biti osporeno od strane preduzeća poreskog obveznika na sudu.

Takođe je potrebno obratiti pažnju na razlike u odnosu na postupak korišćenja iznosa rezerve za potrebe računovodstvenog i poreskog računovodstva.

U računovodstvu, u skladu sa tačkom 70. Pravilnika o računovodstvu, iznos rezerve se utvrđuje posebno za svaki sumnjivi dug. Dugovi se otpisuju kao gubici ako u periodu koji prethodi izvještajnom periodu iznosi ovih dugovanja nisu bili rezervisani (član 77. Pravilnika o računovodstvu). To znači da je dug na teret računovodstvene rezerve moguće otpisati samo kada je rezerva stvorena posebno za dug određene druge ugovorne strane. Ako takva rezerva nije formirana, odgovarajući dug se otpisuje direktno na gubitke.

U poreskom računovodstvu, u skladu sa stavom 5. čl. 266 Poreznog zakonika Ruske Federacije, ako je porezni obveznik odlučio stvoriti rezervu za sumnjive dugove, tada se dugovi priznati kao nenaplativi otpisuju na teret iznosa stvorene rezerve. Otpis dugova na teret neposlovnih rashoda dozvoljen je samo kada iznos stvorene rezerve nije dovoljan da pokrije ukupan iznos otpisa nenaplativih potraživanja u izvještajnom periodu. Dakle, otplata i korištenje iznosa rezerve odražava se u ukupnom iznosu za poreski period.

Štaviše, koncept "lošeg duga" (za razliku od "sumnjivog") Poreski zakonik Ruske Federacije ne povezuje samo s dugovanjima za robu, radove ili usluge. Loši dug (u ovom slučaju pokriven prethodno kreiranom rezervom) je svaki dug prema poreskom obvezniku. Ovaj stav je potvrđen dopisom Ministarstva finansija Rusije od 12. aprila 2004. godine N 04-02-05/1/26.

Shodno tome, za iznose nenaplativih potraživanja koji nisu nastali u vezi sa prodajom proizvoda, radova ili usluga, već su otpisani u poreskom računovodstvu na teret rezervi, postojaće i razlike u računovodstvenom i poreskom računovodstvu koje treba uzeti u obzir kao dio stalnih uz formiranje trajne poreske obaveze.

Primjer 3. Iznos stvorene rezerve u računovodstvenom i poreskom računovodstvu iznosi 1.150.000 rubalja, uključujući dug kupca A - 800.000 rubalja, kupca B - 200.000 rubalja, kupca C - 50.000 rubalja, kupca D - 100.000 rubalja. U izvještajnom periodu dug kupca B u punom iznosu i dobavljača D za avansno plaćanje u iznosu od 150.000 rubalja priznat je kao nenaplativ i podliježe otpisu.

Računovodstvena evidencija treba da sadrži:

D 63 K 62 - 200.000 rubalja. - otpisan je dug kupca B na teret ispravke vrijednosti sumnjivih dugova;

D 91 K 60 - 150.000 rubalja. - avansno je otpisan dug dobavljača D za gubitke.

Iznos salda rezerve za sumnjive dugove u računovodstvu iznosit će 950.000 rubalja. U poreskom računovodstvu, ukupan iznos duga je 350.000 rubalja. bit će zadužena iz rezerve. Stanje rezerve u poreskom računovodstvu biće 800.000 rubalja. Razliku u iznosu otpisanog duga po osnovu rezervisanja treba priznati kao trajne poreske razlike sa formiranjem trajne poreske obaveze. U računovodstvu je potrebno izvršiti knjiženje:

D 99 K 68 - 36.000 rubalja. (150.000 RUB x 24%) - odražava trajnu poresku obavezu.

Obračunski postupak za neiskorištene iznose rezervi

Za potrebe poreskog računovodstva u skladu sa stavom 5. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, iznos rezerve za sumnjive dugove, koji poreski obveznik nije u potpunosti iskoristio u izvještajnom periodu za pokriće gubitaka po lošim dugovama, može se prenijeti u sljedeći izvještajni (poreski) period. Istovremeno, iznos novostvorene rezerve po osnovu rezultata popisa treba uskladiti za iznos stanja rezerve prethodnog izvještajnog (poreskog) perioda.

Što se tiče računovodstva, član 70. Pravilnika o računovodstvu predviđa sljedeće: „Ako se ova rezerva ni u jednom dijelu ne iskoristi do kraja izvještajne godine koja slijedi nakon godine formiranja rezerve za sumnjiva dugovanja, onda se neutrošeni iznosi dodaju kada sastavljanje bilansa stanja na kraju izvještajne godine do finansijskih rezultata“.

Primjer 4. Ispravka vrijednosti sumnjivih dugova za potrebe računovodstvenog i poreskog računovodstva kreira se iz godine u godinu. Pretpostavimo da su potraživanja kupca A za prodate proizvode u iznosu od 100.000 rubalja. formirana je u septembru 2005. godine. Shodno tome, u decembru je za potrebe računovodstvenog i poreskog računovodstva formirana rezerva za sumnjiva dugovanja i izvršeno je knjiženje u računovodstvu: D 91 K 63.

U februaru 2006. godine dug je djelimično otplaćen (u iznosu od 30.000 rubalja) i izvršena su sljedeća knjiženja u računovodstvu:

D 51 K 62 - 30.000 rubalja. - otplaćena potraživanja;

D 63 K 91 - 30.000 rubalja. - obnovljen je iznos rezerve stvoren u prethodnom poreskom periodu.

Neiskorišćeni iznos rezerve na dan 31. decembra 2006. iznosiće 70.000 RUB. Ako slijedite klauzulu 70 Pravilnika o računovodstvu, ovaj iznos u decembru 2006. (godini koja slijedi nakon godine stvaranja) treba otpisati na finansijske rezultate: D 63 K 91.

Na osnovu stava 5. čl. 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije, neposlovni prihodi (rashodi) uključuju samo razliku između iznosa rezerve stvorene na osnovu rezultata inventara na kraju tekućeg izvještajnog (poreskog) perioda i iznosa formirana rezerva na kraju prethodnog izvještajnog (poreskog) perioda. S obzirom da je iznos rezerve (70.000 rubalja) formiran 2005. godine, ova razlika ne nastaje i nema povećanja poreskih neposlovnih prihoda. Kao rezultat toga, postoji nesklad između računovodstvenog i poreznog računovodstva. Shodno tome, potrebno je izvršiti unos u računovodstvu za iznos od 16.800 rubalja. (70.000 rubalja x 24%): D 68 K 09.

Istovremeno, pismo Ministarstva finansija Rusije od 12. jula 2004. N 03-03-05 / 3/55 objašnjava sljedeće. Na kraju godine, nakon dodavanja neiskorišćenih iznosa rezerve za sumnjiva potraživanja finansijskom rezultatu i sprovođenja popisa potraživanja, organizacija ponovo formira rezervu za sumnjiva potraživanja. Shodno tome, neiskorišteni iznos rezerve ne dovodi do formiranja dobiti u organizaciji za izvještajnu godinu.

Dakle, na osnovu doslovnog sadržaja klauzule 70. Pravilnika o računovodstvu, od 31. decembra 2006. godine, u računovodstvu će se vršiti knjiženja:

D 91 K 63 - 70.000 rubalja. - odražava formiranje rezerve za sumnjiva dugovanja na osnovu rezultata nove inventure;

D 09 K 68 - 16.800 rubalja. - odloženo poresko sredstvo je otplaćeno.

Napominjemo da se u ovom slučaju, za razliku od prethodno navedenih situacija, ne formira stalna, već oporeziva privremena razlika pri čemu se odgođeno porezno sredstvo priznaje u računovodstvu. Zaista, u ovoj situaciji postoji povjerenje da će organizacija vratiti obračunatu razliku (prema rezultatima nove inventure, rezerva će se ponovo stvoriti) i trenutak takve otplate može se tačno odrediti.

Takođe treba napomenuti da ukoliko su iznosi sumnjivih potraživanja značajni i takav dug se formira prema veliki broj ugovorne strane, svrsishodno je da preduzeća razmotre pitanje konvergencije principa računovodstvenog i poreskog računovodstva na osnovu zahtjeva racionalnosti.

1. Računovodstveno obračunavanje neiskorišćenih rezervi vrši se u skladu sa procedurom koja je usvojena u poreskom računovodstvu, tj. iznos rezerve koji nije iskorišten na kraju izvještajne godine prenosi se u narednu godinu. Neiskorištena rezerva se ne uključuje u finansijski rezultat na kraju godine koja slijedi nakon godine u kojoj je rezerva formirana. Ova naredba preporučljivo je primijeniti na preduzeća koja imaju značajne iznose sumnjivih potraživanja za više ugovornih strana.
2. Iznos neiskorištene rezerve na kraju godine koja slijedi nakon godine u kojoj je rezerva stvorena dodaje se računovodstvenoj dobiti (u skladu sa tačkom 70. Pravilnika o računovodstvu). U poreskom računovodstvu ovaj iznos se prenosi u narednu godinu.
3. Iznos neiskorištene rezerve u računovodstvenom i poreskom računovodstvu se obnavlja i dodaje dobiti ako se rezerva ne iskoristi do kraja godine koja slijedi nakon izvještajne godine. Ovaj postupak, po našem mišljenju, neće biti u suprotnosti sa stavom 5. čl. 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije, budući da formulacija ovog stava daje razlog za vjerovanje da je prijenos iznosa rezerve u naredni izvještajni (poreski) period pravo, a ne obaveza poreskog obveznika.

U potonjem slučaju, i za poreske i za računovodstvene svrhe, rezerva se može ponovo formirati na osnovu rezultata nove inventure. Međutim, potrebno je skrenuti pažnju preduzećima na nedavnu promjenu stava ruskog Ministarstva finansija u vezi s primjenom ograničenja od 10% na iznose prenesenih rezervi.

Ranije je u pismu Ministarstva finansija Rusije od 7. oktobra 2004. godine N 03-03-01-04 / 1/67 navedeno da je ograničenje rezerve u iznosu od 10% prihoda izvještaja ( poreski) period odnosi se samo na iznos novostvorene rezerve za sumnjiva dugovanja za dati izvještajni (poreski) period. Usklađivanje iznosa rezerve za stanje prethodnog izvještajnog (poreskog) perioda vrši se nakon obračuna iznosa rezerve za sumnjiva dugovanja za izvještajni (poreski) period, uzimajući u obzir zahtjeve 10% limit.

Ministarstvo finansija Rusije je u pismu broj 03-03-04/2/245 od 16. novembra 2006. dalo suprotno objašnjenje: ukupan iznos prebačene i novostvorene rezerve ne bi trebalo da prelazi 10% prihoda ruske državne rezerve. izvještajni (poreski) period.

Primjer 5. Uzmimo podatke iz primjera 4 i pretpostavimo da je iznos rezervisanja prenetog iz 2005. u 2006. godinu za dug kupca A iznosio 70.000 rubalja. Istovremeno, 2006. godine proteklo je 90 dana od formiranja rezerve za kupce B i C, čiji je dug iznosio 100.000 rubalja, respektivno. i 150.000 rubalja, i 45 dana - za kupca G, čiji je dug 80.000 rubalja.

Tako je iznos novostvorene rezerve u 2006. godini iznosio 290.000 rubalja. (100.000 rubalja + 150.000 rubalja + 80.000 rubalja: 2).

Recimo da je prihod za 2006. iznosio 2.800.000 rubalja. Shodno tome, u poreske svrhe može se uzeti u obzir samo iznos rezerve od 280.000 rubalja. Dakle, na osnovu ranije važećih pojašnjenja Ministarstva finansija Rusije, u računovodstvenim evidencijama će se odraziti sledeći unosi:

• sa smanjenjem oporezive dobiti - D 91 K 63 (u iznosu od 280.000 rubalja);
• bez smanjenja oporezive dobiti - D 91 / "Rashodi koji ne smanjuju oporezivu dobit" K 63 (u iznosu od 10.000 rubalja).

Ako polazimo od pisma Ministarstva finansija Rusije od 16. novembra 2006. N 03-03-04/2/245, onda možemo smanjiti oporezivu dobit izvještajnog perioda samo za iznos minus saldo prenesenih rezerva. Shodno tome, u računovodstvu će se odraziti sljedeći unosi:

• sa smanjenjem oporezive dobiti - D 91 K 63 (u iznosu od 210.000 rubalja);
• bez smanjenja oporezive dobiti - D 91 / "Rashodi koji ne smanjuju oporezivu dobit" K 63 (u iznosu od 80.000 rubalja).

Moguće je da će poreski organi tokom inspekcija proširiti dejstvo novog pisma Ministarstva finansija Rusije za poreske periode počev od 2006. godine. Istovremeno, direktno u stavu 4 čl. 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije, nema jasne indikacije da se ograničenje od 10% primjenjuje na iznos salda rezerve prenesene iz prethodnog poreskog perioda. Osim toga, ovaj dopis je odgovor na pitanje banke u vezi prenosa stanja rezerve iz 2006. u 2007. Shodno tome, vjerovatno će se razviti arbitražna praksa po ovom pitanju u korist poreskih obveznika koji nisu banke, u svakom slučaju, u pogledu ograničenja rezerve do 2006 G.

Ako se rezerva više ne stvara

Šta ako kompanija jeste sljedeće godine odlučili da ne stvaraju rezervu za sumnjive dugove? Šta učiniti u ovom slučaju sa stanjem neiskorištene rezerve? Poenta je da ni čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, niti važeći računovodstveni propisi ne daju jasan odgovor na ova pitanja. Stav Ministarstva finansija Rusije o poreskom računovodstvu u ovoj situaciji izražen je u pismima br. 04-02-05/5/5 od 22. aprila 2004. i br. 03-03-05/3/55 od 12. jula , 2004. Finansijeri s obzirom na stav 7. čl. 250 Poreskog zakona Ruske Federacije pojašnjava da ako je porezni obveznik odlučio da ne stvara rezervu za sumnjive dugove od početka novog poreznog razdoblja, cijeli iznos rezerve koji nije iskorišten u poreznom (izvještajnom) periodu za pokriće gubitaka na loša dugovanja u potpunosti podliježe uključivanju u neposlovne prihode poreskog obveznika.

Što se tiče računovodstva, nema jasnih objašnjenja Ministarstva finansija Rusije. Po našem mišljenju, društvo može prihvatiti i u računovodstvenoj politici odrediti jedan od sljedećih načina.

1. U skladu sa tačkom 70. Pravilnika o računovodstvu, iznos rezerve dodati dobiti u godini koja slijedi nakon izvještajne. U tom slučaju će se formirati razlike u računovodstvenim i poreskim računovodstvenim pokazateljima.
2. Ako je stanje rezerve za sumnjiva dugovanja beznačajno, vodeći se zahtjevom racionalnosti, minimizirati razlike između računovodstvenog i poreskog računovodstva i dodavati salda rezerve koja nije iskorištena na kraju godine na prihod iz poslovanja za oba poreza. i računovodstvene svrhe.

Postupak iskazivanja iznosa obračunate rezerve u računovodstvenom i poreskom izvještavanju

Iznosi stanja i kretanje rezervi iskazuju se u finansijskim izvještajima u skladu sa sljedećim zahtjevima regulatornih dokumenata o računovodstvu:

• klauzula 35 PBU 4/99 - bilans stanja treba da sadrži numeričke pokazatelje u neto procjeni, tj. minus regulatorne vrijednosti koje se moraju objaviti u napomenama uz bilans stanja (obrazac N 1) i bilans uspjeha (obrazac N 2)<8>. Ovaj zahtev podrazumeva da iznos rezerve treba da bude prikazan u bilansu stanja ne kao obaveza kao deo obaveza, već kao sredstvo kao iznosi koji umanjuju potraživanja (red 230 ili 240 sa predznakom minus). Ovaj stav je potvrđen dopisom Ministarstva finansija Rusije od 23. decembra 2005. N 07-05-06 / 353;
• član 11 PBU 10/99<9>- odbici na procijenjene rezerve (uključujući ispravke vrijednosti za sumnjiva dugovanja) uključeni su u ostale rashode. Podsjetimo da počevši od godišnjeg izvještaja za 2006. godinu, u skladu sa Naredbama Ministarstva finansija Rusije od 18. septembra 2006. N 115n i N 116n, ostali prihodi i rashodi nisu klasifikovani u poslovne i neposlovne;
• klauzula 22 PBU 10/99 - informacije o troškovima jednakim iznosu odbitka u vezi sa formiranjem rezervi u skladu sa računovodstvenim pravilima (terminarni troškovi, procijenjene rezerve, itd.) podliježu objelodanjivanju u finansijskim izvještajima. Relevantne informacije su prikazane u Obrascu br. 2. Pregled pojedinačnih dobiti i gubitaka odražava gubitak od formiranja rezervi za tekući i prethodni period;
• klauzula 27 PBU 4/99 - u objašnjenjima bilansa stanja i bilansa uspjeha treba navesti podatke o sastavu rezervi za buduće rashode i plaćanja, procijenjene rezerve, njihovu raspoloživost na početku i na kraju izvještajnog perioda, kretanje sredstava svake rezerve tokom izvještajnog perioda. Relevantne informacije se daju za prethodnu i izvještajnu godinu i iskazuju se u izvještaju o promjenama na kapitalu (Obrazac br. 3).

<8>Obrasci finansijskih izvještaja organizacija odobreni su Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 22. jula 2003. N 67n.
<9>

Treba napomenuti da ni klauzula 70. Pravilnika o računovodstvu, niti PBU 9/99.<10>, niti je Ministarstvo finansija Rusije definisalo konkretnu proceduru za prijavu povrata neiskorišćenih iznosa rezerve u izveštaju. Istovremeno, lista ostalih prihoda u skladu sa stavom 8 PBU 9/99 je otvorena. To znači da kada se takvi iznosi odražavaju kao dio ostalih prihoda, nema suprotnosti sa zahtjevima regulatornih dokumenata o računovodstvu.

<10>Računovodstveni propisi "Troškovi organizacije" PBU 10/99 i "Prihodi organizacije" PBU 9/99 odobreni su naredbama Ministarstva finansija Rusije od 6. maja 1999. N 33n i N 32n.

Budući da se odraz informacija o iznosima obnovljene rezerve ne daje direktno u samim obrascima finansijskih izvještaja, ove informacije moraju biti odražene u napomeni uz objašnjenje finansijskih izvještaja. Uostalom, spomenuti paragraf 27 PBU 4/99 predviđa potrebu da se u izvještaju odrazi informacija o bilo kakvom kretanju sredstava iz svake rezerve tokom izvještajnog perioda.

Istovremeno, treba napomenuti da se u skladu sa stavom 11. PBU 4/99 pokazatelji o pojedinačnoj imovini, obavezama, prihodima, rashodima i poslovnim transakcijama mogu prikazati u bilansu stanja ili bilansu uspjeha u ukupnom iznosu sa objelodanjivanjem. u napomenama uz računovodstveni bilans stanja i račun dobiti i gubitka, ako svaki od ovih pokazatelja posebno nije značajan za ocjenu izvještavanja zainteresovanih korisnika.

Dakle, ako iznosi naplate rezerve nisu značajni, preduzeće može u računovodstvenoj politici usvojiti proceduru za „presavijeno“ odražavanje iznosa rezerve kao dijela operativnih troškova: obračunati iznosi će biti prikazani minus one restaurirane. Međutim, takav postupak obračuna iznosa u računovodstvu će otežati kontrolu ispravnosti formiranja prijave poreza na dobit.

U zaključku, napominjemo da preduzeća koja donose odluku o stvaranju rezervi za sumnjive dugove treba pažljivo odvagnuti primjerenost takve odluke, uzimajući u obzir kako iznos potraživanja i mogućnost optimizacije oporezivanja dobiti, tako i složenost procesa. računovodstveni proces i vjerovatnoća razlika u računovodstvenom i poreskom računovodstvu. Takođe, preduzeća treba da obrate pažnju na kompletnost formiranja računovodstvenih politika za potrebe računovodstvenog i poreskog računovodstva.

I.A. Panteleeva

Revizorska agencija "Ural Protection",

Viši predavač, USATU

Rezervisanja za sumnjiva dugovanja su obavezna u računovodstvu svih organizacija.

Dug prema vašoj organizaciji priznat je kao sumnjiv, koji sa velikom vjerovatnoćom neće biti otplaćen u cijelosti ili djelimično (član 70. Pravilnika o računovodstvu N 34n, Pisma Ministarstva finansija od 27.05.2016. N 03-03 -06/1/30504, od 14.01.2015. N 07 -01-06/188, od 27.01.2012. godine N 07-02-18/01). Ovo može biti ili kršenje roka plaćanja od strane dužnika ili ste dobili informaciju o finansijskim problemima vašeg dužnika.

Formiraju se rezervisanja za sumnjiva dugovanja u trenutku kada je dug priznat kao sumnjiv.

Računovodstvena politika o računovodstvu ne treba da propisuje da organizacija stvara ili ne stvara rezervu za sumnjiva dugovanja. Ali organizacije trebaju odobrava postupak utvrđivanja visine rezerve u svojoj računovodstvenoj politici, od u normativni dokumenti prema računovodstvu, postupak procjene mogućnosti otplate duga nije propisan.

Takođe treba napomenuti da sastav potraživanja može uključivati:

• dug kupaca,
• kupci,
• dobavljači,
• izvođači,
• ostali dužnici,
• osnivački dug,
• najamni radnici,
• o uračunljivim iznosima.

Odnosno, radi se o dugu koji je prisutan na računima 62, 60, 68, 69, 71, 73, 75, 76. Dug zajmoprimca po kreditu koji ste vi izdali, odražava se na podračunu 58-03 „Odobreni krediti“ (Prilog dopisu Ministarstva finansija od 22.01.2016. godine N 07-04-09 / 2355).

Osim toga, prikazani su obračunati prihodi koji nisu prikazani za plaćanje po ugovorima o izgradnji, čije trajanje je duže od jedne izvještajne godine ili čiji datum početka i završetka pada u različite izvještajne godine (u iznosu izračunatom na osnovu ugovorne vrijednosti ili iznos stvarno nastalih troškova koji se za izvještajni period smatraju mogućim za nadoknadu) (klauzule 1, 2, 17, 23 računovodstvenog pravilnika „Računovodstvo ugovora o izgradnji“ (PBU 2/2008), odobren naredbom Ministarstvo finansija Rusije od 24. oktobra 2008. N 116n, Dodatak pismu Ministarstva finansija Rusije od 29. januara 2014. N 07-04-18 / 01).

Formiraju se rezerve za sumnjiva dugovanja za sva potraživanja prepoznati od strane organizacije kao sumnjive (ne samo za dugove kupaca i kupaca za proizvode, robu, radove i usluge). Istovremeno, ako u pogledu dospjelih potraživanja na datum izvještaja postoji povjerenje u otplatu, onda se ne stvara rezerva za ovaj dug (Pismo Ministarstva finansija Rusije od 27.01.2012. N 07-02-18 / 01).

Unosi za ispravku vrijednosti sumnjivih dugova

Stvaranje rezerve u svakom slučaju je sastavljeno računovodstveni iskaz , koji prikazuje obračun rezerve.

I bez obzira na odabranu metodu obračuna odbitaka u rezervi, njeno kreiranje (dodatno obračunavanje) odražava se u knjiženju:

Debit 91-2 "Ostali rashodi" Kredit 63 "Rezerve za sumnjiva dugovanja" -Od datuma stvaranja (povećanja) rezerve.

Debit 63 "Rezerve za sumnjiva dugovanja" Kredit 91-1 "Ostali prihodi" -Na dan naplate rezervisanja u smislu otplaćenog duga.

Debit 63 "Rezerve za sumnjiva dugovanja" - Kredit 62 (60, 76, 58-3) -Od datuma otpisa loših dugova na ime ispravke vrijednosti.

Kreiranje rezervisanja za sumnjive dugove

Kreiranje rezervisanja za sumnjiva dugovanja u računovodstvu omogućava vam da pokažete pravu sliku finansijski položaj poslove u organizaciji.

Dakle, potrebno je utvrditi u računovodstvenoj politici za računovodstvo postupak stvaranja rezerve. (klauzula 7 PBU 1/2008).

Možete popraviti na sljedeće načine:

1. Metoda intervala;

2. Stručni način;

3. statistički način.

1. Metoda intervala. Iznos odbitka od rezerve obračunava se kvartalno (mjesečno) kao procenat iznosa duga, u zavisnosti od trajanja kašnjenja, na primjer, kao u poreskom računovodstvu. Ova metoda omogućava vam da spojite računovodstveno i poresko računovodstvo i odredite iznos odbitka u rezervi za svaki sumnjivi dug srazmjerno periodu kašnjenja.

Budući da se ovdje kao osnova uzimaju pravila za stvaranje rezerve, kao iu poreznom računovodstvu, prikladnije je koristiti sljedeći algoritam:

U slučaju nekorišćenja rezervi tokom godine koja sledi nakon godine njihovog iskazivanja u računovodstvu, iste se moraju otpisati 31. decembra na račun 91, podračun „Ostali prihodi“.

Rezervisanja za sumnjiva dugovanja u računovodstvu formiraju se na osnovu rezultata popisa potraživanja na kraju godine (drugi izvještajni period).

Na primjer .

Prema rezultatima popisa dugova kupaca na dan 31. decembra 2016. godine, Romashka LLC otkrila je sljedeće:

Kupci	Rok	Iznos duga, rub.	Zadani period, dani
IP Ivanov I.I.	15.01.2017	15 600	—	Neplaćeno
IP Petrov P.P.	30.11.2016	84 888	31	Sumnjivo
IP Sidorov S. N.	13.11.2016	56 400	53	Sumnjivo
Romashka LLC	05.11.2016	148 354	56	Zakasnio
DOO "Lutik"	01.08.2016	246 742	152	Sumnjivo

Dakle, kao što vidimo, za dug IP Ivanov I.I., rezerva se ne obračunava, jer rok plaćanja još nije došao. Na dug IP Petrov P.P. iako je dug sumnjiv, kašnjenje je manje od 45 dana, tako da se rezerva takođe ne obračunava. Za IP Sidorov S.N., Romashka LLC i Lyutik LLC stvorena je rezerva, jer ovi dugovi spadaju u kategoriju sumnjivih.

Kao rezultat, stvorene su rezerve:

Rezerva je obračunata u ukupnom iznosu na dan 31.12.2016.

Debit 91-2 - Kredit 63 -349.119,00 RUB

2. Stručni način. Za svaki sumnjivi dug se kreira rezerva u iznosu koji, po mišljenju organizacije, sa velikom vjerovatnoćom neće biti otplaćen.

Na primjer . Romashka LLC je 13. novembra 2016. godine isporučila robu kompaniji Lyutik LLC u iznosu od 118.000 rubalja, uključujući PDV. Prema ugovoru, plaćanje robe mora biti izvršeno u roku od 10 dana od dana otpreme.

Računovodstvena politika za računovodstvene svrhe Romashka LLC preduzeća predviđa da se formira „sumnjiva“ rezerva mjesečno na osnovu procjene svakog duga.

Pošto plaćanje od Lyutik LLC-a nije primljeno do kraja novembra 2016. godine, Romashka LLC je u potpunosti priznala ovaj dug kao sumnjiv i odlučila da stvori rezervu. Obračun je prikazan u računovodstvenom izvještaju.

Dana 13. decembra 2016. godine, Lyutik LLC je otplatio dug u nepotpunom iznosu za isporučenu robu, prenijevši 80.000 rubalja na Romashka LLC.

U računovodstvu Romashka DOO izvršiće se sledeći unosi:

Debit 91-2 Kredit 63- 118.000 rubalja.- stvorena rezerva za sumnjiva dugovanja.

Debit 63 Kredit 91-1-80000 rub.- ispravka vrijednosti sumnjivih dugova se umanjuje za iznos otplate potraživanja.

Bilješka! Ako bi u računovodstvenoj politici Romashka DOO bilo zapisano da se stvaranje rezerve odražava kvartalno, onda na kraju kvartala ne bi bilo dospjelih dugova i ne bi bilo potrebno vršiti ove računovodstvene unose.

3. Statistička metoda. Najzahtjevnija opcija je utvrđivanje iznosa odbitka u rezervi prema statističkim podacima organizacije za nekoliko poreskih perioda kao udjela dugovanja koja ostaju nenaplaćena u ukupnom iznosu potraživanja. Iznos rezerve se obračunava kvartalno (mjesečno).

Na primjer, udio robe, radova, usluga koje nisu platili kupci u ukupnom dugu kupaca.

Posljednjeg dana svakog tromjesečja (mjeseca) iznos rezerve se utvrđuje po formuli:

Ako je statističkom metodom iznos dobijene rezerve veći od iznosa rezerve stvoren posljednjeg dana prethodnog tromjesečja (mjeseca), tada se razlika između njih mora uračunati u ostale rashode (doplata za rezerva). Ako je manje, uračunajte razliku između njih u ostale prihode (obnovite rezervu).

Na primjer .

Romashka DOO je izvršila inventarizaciju i utvrdila da u protekle 3 godine 2% isporučene robe nisu platili kupci. S tim u vezi, organizacija stvara rezervu za sumnjive dugove. Računovodstvena politika, shodno tome, predviđa stvaranje rezerve na statistički način.

Od 01.01, stanje nenaplaćenih potraživanja je 0 rubalja.

Na dan 31. marta nepodmireni dug za isporučenu robu je 10 miliona rubalja, dakle, stanje rezerve je 200.000,00 rubalja (10 miliona * 2%)

Dana 31.03 Stanje kredita 63 - 200 hiljada rubalja ostatak rezerve;

Dana 30.06 Debit 91-2 - Kredit 63 - 300 hiljada rubalja dodatna rezerva;

Dana 30.09 Debit 63 - Kredit 91-1 - 100 hiljada rubalja obnovio rezervat;

Dana 31.12 Debit 63 - Kredit 62 - 400 hiljada rubalja otpisan loš dug na teret rezervisanja;

Dana 31.12 Debit 91-2 - Kredit 62 - 200 hiljada rubalja dio lošeg duga koji nije pokriven odredbom je otpisan;

Dana 31.12 Debit 91-2 - Kredit 63 - 388 hiljada rubalja stvorio rezervisanje za sumnjive dugove.

Prilikom prijave intervalna ili ekspertna metoda moguće su sljedeće opcije:

• ako je dug za koji je formirana rezerva priznat kao nenaplativ, onda se otpisuje iz rezerve. Ako se pokaže da iznos rezerve nije dovoljan, onda se dio duga koji nije pokriven rezervom otpisuje na druge troškove;
• ako se otplati dug za koji je formirana rezerva, tada se vraća iznos rezerve, tj. uključeni u ostale prihode.

Kada se primeni statistička metoda moguće su sljedeće opcije:

• ako je dug vrste za koju je formirana rezerva priznat kao nenaplativ, dug se otpisuje na teret rezerve. Ako iznos rezerve nije dovoljan, dio duga koji nije pokriven rezervom otpisuje se na druge troškove;
• ako se dug vrste za koju nije formirana rezerva priznaje kao nenaplativ, kao i kada se otplati dug, tada se iznos rezerve ne usklađuje.

Takođe je potrebno uzeti u obzir da je prilikom kreiranja rezerve za sumnjiva dugovanja, prije nego što se odabere jedan ili drugi način formiranja rezerve, potrebno jasno razumjeti svrhu za koju, pored činjenice da je formiranje “ sumnjiva” rezerva u računovodstvu je obavezna, stvara se .

Očigledno, ako je kompaniji potreban bilans stanja da bi, na primjer, dobila kredit od banke, onda prekomjerno rezerviranje može učiniti bilans ne baš “lijepim” u smislu ekonomskih i finansijskih pokazatelja. Iako uvijek moramo imati na umu da računovodstvo uvijek treba odražavati stvarnu sliku poduzeća i ni u kojem slučaju ne uljepšavati stvarnost, budući da je računovodstvo formiranje potpunih i pouzdanih informacija o aktivnostima organizacije (klauzula 4 naredbe Ministarstva finansija Ruske Federacije od 29. jula 1998. N 34n).

Odraz ispravke vrednosti sumnjivih dugova u finansijskim izveštajima

U finansijskim izvještajima sumnjiva dugovanja su prikazana na sljedeći način (klauzula 35 PBU 4/99, klauzula 38 PBU 19/02):

• u vidu duga zajmoprimca za otplatu kredita koji ste izdali - na liniji 1240 bilansa stanja minus rezerva;
• u obliku ostalih sumnjivih dugova, uklj. dug zajmoprimca da plati kamatu na kredit, - na liniji 1230 bilansa stanja minus rezerva.

Izdvajanja u rezervu za sumnjiva dugovanja prikazana su u liniji 2350 "Ostali rashodi" bilansa uspjeha (stav 11. PBU 10/99).

Dakle, u računovodstvu se istovremeno odražava:

• i sumnjive dugove u cijelosti;
• i iznos rezerve.

U bilansu stanja kao rezultat kreiranja rezervisanja:

• potraživanja su umanjena ili za cjelokupan iznos sumnjivog duga, ili za njegov dio;
• zadržana dobit se umanjuje za isti iznos.

Otpis dugovanja na teret rezervi ne utiče na finansijske izvještaje.

novčane kazne

Kao i obično, svaki računovođa se pita šta će se dogoditi ako u računovodstvu ne stvorim rezerve za sumnjiva dugovanja? To ne utiče na obračun poreza, pa me ne mogu kazniti. Ovo nije sasvim tačno.

Na osnovu čl. 15.11 Kodeksa o upravnim prekršajima Ruske Federacije utvrđuje se odgovornost za grubo kršenje pravila računovodstva i izvještavanja, za službenike organizacije u obliku novčane kazne u iznosu od 5.000 do 10.000 rubalja. (ponovljeni prekršaj od 10.000 do 20.000 rubalja ili diskvalifikacija na period od jedne do dvije godine.)

Grubi prekršaji se u ovom slučaju shvataju kao iskrivljenje bilo kog člana (reda) finansijskih izveštaja za najmanje 10%.

Također, prema čl. 120 Poreskog zakona Ruske Federacije, grubo kršenje od strane organizacije pravila za računovodstvo prihoda i (ili) rashoda i (ili) predmeta oporezivanja, ako su ta djela počinjena tokom jednog poreskog perioda, u nedostatku znakova poreskog prekršaja iz st. 2 čl. 120 Poreznog zakona Ruske Federacije, povlači novčanu kaznu u iznosu od 10.000 rubalja. Za ista djela, ako su počinjena u više od jednog poreskog perioda, kazna je od 30.000 rubalja,

U ovom slučaju, pod grubim prekršajem se podrazumeva sistematsko (dva ili više puta u toku kalendarske godine) neblagovremeno ili netačno prikazivanje poslovnih transakcija poreskog obveznika na računima i u izveštajima.

Period u kojem mogu biti kažnjeni za grube računovodstvene prekršaje povećan je na dvije godine Dakle, kazna za 2 godine može biti do 60.000,00 rubalja. samo za kršenje jednog člana u računovodstvu.

Rezervisanja za sumnjiva dugovanja u poreskom računovodstvu

Za razliku od računovodstvene rezerve, rezerva za sumnjiva dugovanja u poreskom računovodstvu je direktno povezana sa formiranjem oporezive osnovice.

Dakle, ako u računovodstvu u računovodstvenoj politici nije potrebno propisivati ​​da se formira rezerva za sumnjiva dugovanja, onda je u računovodstvenoj politici za porezno računovodstvo potrebno naznačiti da li se rezerve formiraju ili ne (Pismo Federalne Služba za Moskvu od 20.06.2011. N 16 -petnaest/ [email protected]).

Koje organizacije mogu kreirati rezervisanja za sumnjiva dugovanja u poreskom računovodstvu?

Organizacijama, obveznicima poreza na dohodak, koji prihode i rashode priznaju po obračunskom principu, daje se pravo da formiraju rezerve za sumnjiva dugovanja na način propisan čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije. Dakle, prilikom prijave USN, kao i drugi posebni režimi, rezervisanja za sumnjiva dugovanja se ne kreiraju.

Treba napomenuti da se u poreskom računovodstvu definicija sumnjivih dugova razlikuje od definicije u računovodstvu.

Od 1. januara 2017. godine izvršene su izmjene i dopune stava 1. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije. Cm. saveznog zakona od 30. novembra 2016. N 401-FZ.

Stav 1. čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije to navodi Sumnjivi dug je svaki dug koji je nastao u vezi sa prodajom robe (izvođenjem radova, pružanjem usluga), ako nije otplaćen u rokovima utvrđenim ugovorom, a nije osiguran zalogom, jemstvom, bankarskom garancijom. . One. to nije nikakvo potraživanje, kao što je slučaj sa računovodstvom.

Dakle, postojeće potraživanje možete priznati kao sumnjivi dug ako istovremeno zadovoljava sljedeće kriterije.

1. Dug je nastao u vezi sa prodajom robe (izvođenje radova, pružanje usluga).

2. Dug nije otplaćen u rokovima utvrđenim ugovorom.

3. Dug nije obezbeđen zalogom, jemstvom, bankarskom garancijom.

Ako su svi ovi uslovi ispunjeni, dug se priznaje kao sumnjiv. Nije bitno da li je poduzeta radnja da se on povrati ili ne.

Na primjer, nije bitno da li se potraživanja šalju drugoj strani, da li su tužena tužbe itd. Dug se i dalje smatra sumnjivim čak i ako se protiv njega pokrene izvršni postupak (vidi, na primjer, Pismo Ministarstva finansija Rusije od 18. marta 2011. N 03-03-06 / 1/148).

Mnogo je objašnjenja finansijskog odjela za sumnjiva dugovanja u poreskom računovodstvu, a postoji i sudska praksa.

Tako, na primjer, prema Ministarstvu finansija i nekim sudovima dug ne treba smatrati sumnjivim:

1. o avansnom plaćanju, kada dobavljač nije isporučio robu, nije pružio usluge u skladu sa ugovorom (Pisma Ministarstva finansija Rusije od 04.09.2015. N 03-03-06/2/51088, od 08.12. 2011 N 03-03-06/1/816, od 30.06.2011 N 07-02-06/115, od 17.06.2009 N 03-03-06/1/398). Isti stav nalazimo iu jurisprudenciji.

2. o kaznama za kršenje uslova ugovora (Pisma Ministarstva finansija Rusije od 23.10.2012 N 03-03-06 / 1/562 (str. 4), od 15.06.2012 N 03-03- 06/1/308, od 29.09.2011. godine N 03-03-06/2/150 (tačka 2), od 23.09.2010. godine N 03-03-06/1/612, od 19.03.2010. -03-06/2/52);

3. o iznosima kamata koje je arbitražni sud naplatio za korišćenje tuđih sredstava (Pismo Ministarstva finansija Rusije od 24. jula 2013. godine N 03-03-06/1/29315);

4. po ugovorima o zajmu (Pisma Ministarstva finansija Rusije od 4. februara 2011. N 03-03-06 / 1/70, od 12. maja 2009. N 03-03-06 / 1/318).

5. o stečenim pravima potraživanja (Pisma Ministarstva finansija Rusije od 23. oktobra 2012. N 03-03-06 / 1/562 (klauzula 4), od 12. maja 2009. godine N 03-03-06 / 1/ 318). Sudovi takođe zauzimaju sličan stav;

6. u obliku neisplaćenih iznosa za ustupljeno pravo potraživanja za namirenje otpremljene robe (Odluka Ustavnog suda Ruske Federacije od 19. novembra 2015. N 2554-O). Arbitražni sudovi doći do istog zaključka.

Bitan! Ako je dug nastao iz razloga koji nisu vezani za prodaju (po ugovoru o kreditu, ustupanju prava potraživanja, ugovoru o obezbjeđenju i sl.), ne može se smatrati sumnjivim i samim tim učestvovati u formiranju rezerve.

Međuzavisnost kupca sa prodavcem ne može biti razlog za odbijanje stvaranja rezerve. Ali pod ukupnošću okolnosti koje svjedoče o ispoljavanju loše vjere kompanije, sud može potvrditi odluku poreska uprava o neopravdanom precjenjivanju rashoda za iznos stvorene rezerve. (Odluka Oružanih snaga Ruske Federacije od 29. aprila 2016. br. 304-KG16-3795, Uredba Arbitražnog suda Zapadnosibirskog okruga od 15. februara 2016. br. A03-1025 / 2015).

Kreiranje rezervisanja za sumnjiva dugovanja u poreskom računovodstvu

Ispravka vrijednosti sumnjivih dugova utvrđuje se na sljedeći način:

• sa periodom nastanka dužim od 90 kalendarskih dana, iznos formirane rezerve uključuje puni iznos duga identifikovanog na osnovu popisa;
• sa periodom nastanka od 45 do 90 kalendarskih dana (uključivo), 50 odsto iznosa duga uračunava se u iznos rezerve;
• sa rokom dospijeća do 45 dana - ne povećava iznos stvorene rezerve.

Iznos rezerve ne može biti veći standard(klauzula 4, član 266 Poreskog zakona Ruske Federacije), tj. ne može prelaziti 10 posto prihoda izvještajnog (poreskog) perioda.

Prije formiranja rezerve za sumnjiva dugovanja potrebno je izvršiti popis potraživanja i obaveza za posljednji dan svakog izvještajnog (poreskog) perioda i njegove rezultate ozvaničiti aktom (INV-17) (tačka 4. člana 266. Poreski zakonik Ruske Federacije, Pismo Ministarstva finansija od 23.05.2016 N 03 -03-06/2/29297).

1. Posljednjeg dana svakog izvještajnog (poreskog) perioda potrebno je utvrditi iznos rezerve prema formuli (klauzula 4 člana 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije, dopis Ministarstva finansija od 03.08.2010. N 03-03-06 / 1/517):

Dug, koji se uzima u obzir pri obračunu rezerve, umanjuje se za obaveze prema istoj drugoj ugovornoj strani (klauzula 1, član 266 Poreskog zakona Ruske Federacije).

Na primjer ako vam druga strana duguje 700.000 rubalja, a vi njemu 150.000 rubalja, tada prilikom izračunavanja rezerve uzmite u obzir samo razliku u iznosu od 550.000 rubalja. (700.000 rubalja - 150.000 rubalja).

2. Posljednjeg dana svakog izvještajnog (poreskog) perioda potrebno je izračunati iznos odbitaka u rezervi prema formuli (klauzula 5 člana 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije):

3. Dostupne su sljedeće opcije:

• Ako je iznos odbitka u rezervu nula, onda ništa ne treba raditi.
• Ako je iznos odbitka u rezervi pozitivan broj, tada se iznos odbitka u rezervi mora uračunati u vanposlovne rashode za posljednji dan tekućeg izvještajnog (poreskog) perioda (tačka 7, tačka 1, član 265). , tačka 3, član 266 Poreskog zakona Ruske Federacije, dopis Ministarstva finansija od 23. maja 2016. N 03-03-06/2/29297).
• Ukoliko iznos doprinosa u rezervu - negativan broj, onda se ovaj iznos mora uključiti u neposlovni prihod za posljednji dan tekućeg izvještajnog (poreskog) perioda (klauzula 7, član 250, tačka 5, član 266 Poreskog zakona Ruske Federacije).

Rezervu za sumnjiva dugovanja organizacija može koristiti samo za pokriće gubitaka po osnovu nenaplativih dugova koji su priznati kao takvi na način propisan čl. 266 Poreskog zakona Ruske Federacije (klauzula 4 člana 266 Poreskog zakona Ruske Federacije).

Shodno tome, kada sumnjivi dugovi postanu loši, oni se uzimaju u obzir na računu rezervisanja i ne priznaju se kao gubici na osnovu st. 2 str.2 čl. 265 Poreskog zakona Ruske Federacije.

4. Od 31. decembra tekuće godine potrebno je obračunati iznos rezerve i odbitka od rezerve na uobičajen način (tačka 5 člana 266 Poreskog zakonika Ruske Federacije).

5. Moguće su sljedeće opcije:

• Nastaviti sa formiranjem rezerve za sumnjive dugove u narednoj godini. U tom slučaju, stanje rezerve se prenosi u narednu godinu.
• Ako se odluči da se naredne godine ne formira rezerva za sumnjiva dugovanja. Zatim je potrebno izvršiti izmjene računovodstvene politike i uključiti stanje rezervi u vanposlovne prihode tekuće godine.

Bitan! Ako su obe rezerve stvorene prema različitim pravilima, tada će se pojaviti privremene razlike između računovodstvenog i poreskog računovodstva (klauzula 8 PBU 18/02, odobrena Naredbom Ministarstva finansija Rusije od 19. novembra 2002. br. 114n). U ovom slučaju, potrebno je pozvati se na PBU 18/02 kako bi se prikazala odgođena porezna sredstva (ITA) i obveze (ITL).

Uporedna tabela ispravka vrijednosti sumnjivih dugova u računovodstvu i poreznom računovodstvu

Pravila za računovodstvene svrhe	Pravila za potrebe poreskog računovodstva
Sve organizacije bez obzira na sistem oporezivanja	Organizacije koje koriste obračunsku metodu
Računovodstvenom politikom ne propisujemo da li stvaramo rezervu ili ne	U računovodstvenoj politici moramo propisati da li stvaramo rezervu ili ne
Rezerva je potrebna ako postoje sumnjiva potraživanja	Računovođa sam odlučuje da li će kreirati rezervu ili ne
Odbici u rezervi su ostali rashodi (klauzula 11 PBU 10/99). Prikazuju se na teret računa 91 i na teret računa 63	Preduzeće uzima u obzir iznos odbitka u rezervi kao dio neposlovnih rashoda
Sva potraživanja koja nisu otplaćena u rokovima utvrđenim ugovorom (ili će sa velikom vjerovatnoćom kasniti) i koja nisu osigurana garancijama smatraju se sumnjivim.	Rezervu je moguće formirati samo za dugovanja koja su povezana sa prodajom robe (radova, usluga). Ima i drugih obavezni uslovi
Visinu rezerve za svaki dug utvrđuje računovođa samostalno na osnovu metoda utvrđenih računovodstvenom politikom	Postotak odbitka u rezervi utvrđen je Poreznim zakonikom Ruske Federacije
Ukupan iznos rezerve nije ograničen	Ukupna veličina rezerva ne može biti veća od 10% prihoda

Procedura formiranja rezerve za sumnjiva potraživanja u računovodstvu nije zakonski utvrđena. Stoga, organizacija razvija način da sama stvori rezervu. Na primjer, na način predložen u poreznom računovodstvu. Pogledajmo izbliza.

Koji dug organizacije je sumnjiv?

Sumnjiva potraživanja organizacije su dugovi koji nisu otplaćeni ili sa visok stepen vjerovatnoća neće biti otplaćena u rokovima utvrđenim sporazumom i nije obezbjeđena odgovarajućim garancijama (klauzula 70 računovodstvenih propisa, odobrenih naredbom Ministarstva finansija Rusije od 29. jula 1998. br. 34n).

Budući da računovodstveni (finansijski) izvještaji moraju biti pouzdani, svrha kreiranja rezervisanja za sumnjiva dugovanja je da se pouzdana potraživanja odraze u bilansu stanja.

Sumnjivi dug se identifikuje kroz inventar obračuna. Zalihe su predmet ne samo duga za prodatu robu, radove, usluge, već i dug dobavljača za avanse koji su im izdati.