Что такое аудит эффективности использования бюджетных средств. Финансовый аудит и аудит эффективности

Этап непосредственного проведения аудита эффективности

В некоторых изданиях и публикациях этот этап еще называютконтрольным этапом или этапом сбора доказательств.

Целью этого этапа является сбор достаточного количества доказательств, которые в совокупности обеспечивают убедительную базу для подготовки отчета о проведенном аудите и позволяют определить эффективность деятельности объекта проверки по критериям и показателям, установленным программой, а также выявить нарушения действующего законодательства и нормативных правовых актов.

На этом этапе проводится фактическое обследование объекта проверки, которое в себя включает:

визуальное знакомство с объектом;

анализ методов работы объекта;

анализ системы управления объекта;

проверка внутренних систем контроля;

изучение нормативной, распорядительной и финансовой документации;

установление причинно-следственных связей;

оценка рисков (факторов воздействия), влияющих на деятельность объекта проверки, и определение их значимости;

анализ результатов работы объекта;

исследование конкретных ситуаций.

Более подробно остановимся на оценке рисков, с которыми проверяемый объект сталкивается в своей работе. Нельзя путать эти виды рисков с аудиторскими.

В данном случае риски – это факторы, действие (бездействие), или события, негативно влияющие на проверяемый объект, которые могут привести к финансовым убыткам, нанесению ущерба, или к неспособности реализовать функции и задачи, возложенные на объект проверки законодательными или нормативными актами.

Для определения степени рисков необходимо установить:

Перечень и характер отклонений от заданий, установленных в работе проверяемого объекта;

Степень вероятности появления таких отклонений;

Последствия отклонений;

Наличие возможностей свести к минимуму влияние выявленных рисков на объемы и результаты работы проверяемого объекта.

Примерами таких рисков могут быть: недостаточный объем финансирования, принятие управленческих, кадровых и иных решений, препятствующих выполнению задач и функций, возложенных на объект проверки, внешние факторы и другие.

На этапе непосредственного контроля очень важно ответить на все вопросы, обозначенные в программе (с учетом возможных дополнений, возникших в ходе аудита). Количество доказательств считается достаточным, если они в совокупности обеспечивают убедительную базу для подготовки отчета о проведенном аудите.

Завершающим документом этого этапа является акт (или несколько актов) и проект отчета, в котором отражены недостатки в работе объекта и эффективность его деятельности.

В некоторых изданиях и публикациях этот этап часто называют аналитическим и синтетическим этапом.

На этом этапе важно детально проанализировать результаты деятельности объекта, нарушений действующего законодательства, выявить причинно-следственные связи между эффективностью деятельности объекта и оптимальностью работы системы управления, а также влияние иных внешних факторов.

Целью заключительного этапа является разработка конкретных научно обоснованных рекомендаций и предложений по повышению эффективности деятельности проверяемого объекта.

При разработке предложений целесообразно их классифицировать по следующим направлениям:

социальные;

организационные;

экономические;

правовые;

информационные;

технологические.

По каждой из названных групп необходимо осуществление расчетов, показывающих действенность реализации предложений, а также консультации и обсуждения со специалистами проверяемого объекта.

Замечания и выводы могут быть положительными или отрицательными. Они, по возможности, должны быть представлены в количественном (ценовом) выражении и отражать:

масштабность проблемы;

как часто она возникает;

на каком количестве человек она отражается;

каковы возможные потери потенциально сэкономленных средств.

Замечания и предложения должны быть :

правильными и существенными;

приводить к повышению эффективности, результативности или уровня отчетности;

отвечать исключительно целям аудита.

Завершающим документом данного этапа является окончательный отчет с обоснованными выводами об эффективности работы объекта и факторах, влияющих на нее, а также представление, аналитическая записка или аналитический доклад.

Определение целей и вопросов аудита эффективности

Цели аудита эффективности - это точная формулировка того, что должно быть выполнено в процессе его проведения. Цели должны быть четко обозначены для того, чтобы исполнители, участвующие в аудите, ясно понимали, какую работу они должны выполнить.

Цели определяют и контрольные мероприятия, которые необходимо провести, и объекты проверок, и аспекты функционирования, которые необходимо проверить, и методы и процедуры, которые необходимо использовать, для обеспечения объективного формирования выводов и рекомендаций аудита эффективности.

Как правило, цели конкретного аудита эффективности устанавливаются при формулировании его темы и связаны со спецификой задач, решаемых контрольно-счетным органом.

Цели аудита эффективности являются базой для определения контрольных мероприятий (проверок), являющихся основными источниками информации для формирования выводов и рекомендаций аудита эффективности. При этом важно четко определить, какие именно вопросы нуждаются в проверке для достижения целей аудита, поскольку потребности достижения целей аудита эффективности являются определяющими при выборе вопросов и объектов проверок. Важно также соблюдать принцип, что каждая проверка должна давать ясные и четкие ответы на поставленные перед ней вопросы, на основании которых можно делать объективные и обоснованные выводы, имеющие отношение к проводимому аудиту эффективности. При определении вопросов проверки следует также руководствоваться тем, что эти вопросы всегда должны соответствовать задачам, которые призван решать контрольно-счетный орган посредством проведения аудита эффективности.

При определении целей конкретной проверки обычно исходят из того, на какие вопросы, касающиеся работы данной организации или данного направления деятельности, поможет ответить ее проведение. В качестве примеров можно привести такие аспекты деятельности, как результативность, экономия средств и эффективность.

Например, цели проверки эффективности реализации какой-либо федеральной целевой программы можно определить в процессе рассмотрения:

Целей и задач, которые были заложены в самой программе;

Финансовых, трудовых, материальных и информационных ресурсов, которые были использованы в процессе ее реализации;

Процессов или видов экономической деятельности, посредством которых затраты на реализацию данной программы превращаются в ее результаты (выпуск продукции, оказание услуг и т.п.);

Фактических последствий или результатов реализации данной программы.

В идеальном случае цели проверки могут быть определены исходя из задач, поставленных перед проверяемой организацией по достижению конкретных результатов ее деятельности, или целей и задач, которые установлены в проверяемой программе, или из задач, касающихся достижения результатов в работе данной организации, данного сектора или функциональной области.

При выборе целей следует учитывать значимость вопросов, подвергаемых проверке. Значимость вопроса состоит в его относительной важности для конечных целей аудита, а также для потенциальных пользователей аудиторских отчетов. При определении значимости важны как качественные, так и количественные факторы. Качественные факторы могут включать в себя:

а) общедоступность информации по данной деятельности, а также способность этой деятельности привлекать внимание широких слоев населения;

б) новизну программы или изменения ее условий;

в) роль аудита в предоставлении информации, которая может улучшить отчетность перед общественностью и эффективность при принятии решений;

г) уровень и объем проверки или других форм независимого контроля.

Потенциальными пользователями аудиторских отчетов могут быть депутаты законодательных (представительных) органов власти и государственные чиновники, которые могут уполномочивать на аудит или могут потребовать проведение аудита. Другим важным пользователем аудиторского отчета является проверяемый хозяйствующий субъект, который несет ответственность за выполнение рекомендаций аудита. Потенциальными пользователями аудиторских отчетов также могут быть представители прессы, заинтересованные лица и отдельные граждане. Осознание интересов этих потенциальных пользователей может помочь аудиторам понять, почему аудит должен быть проведен так, а не иначе. Такое осознание может также помочь аудиторам судить, являются ли выводы значимыми для этих пользователей.

Цели входящих в аудит эффективности проверок следует тщательно рассмотреть и четко сформулировать таким образом, чтобы по завершении конкретной проверки члены группы проверяющих могли на основании результатов достижения каждой из указанных целей сделать соответствующие выводы. Поскольку предстоящая проверка будет направлена на поиск ответов на вопросы, которые отражены в ее целях, то эти цели должны быть как можно четче сформулированы. Это поможет избежать проведения ненужных и дорогостоящих контрольно-ревизионных мероприятий. Любые изменения, касающиеся целей конкретной проверки, а также основные доводы и аргументы в пользу таких изменений, необходимо доводить до сведения руководства контрольно-счетного органа, ответственного за проведение данного аудита эффективности.

Следует учитывать, что во многих случаях деятельность контрольно-счетного органа также включает предоставление ценной и необходимой информации депутатам органа законодательной власти (парламента). Такие цели, не связанные непосредственно с данным аудитом эффективности и в отношении которых не предполагается делать заключения и выводы, следует отделять от целей, на основании которых будут сделаны выводы и рекомендации.

Предмет аудита эффективности – подвергаемые проверке конкретные направления деятельности проверяемого объекта.

Объект аудита эффективности – юридические и физические лица, подлежащие проверке.

Определение вопросов и объектов проверки - существенный элемент подготовки программы аудита эффективности, определяющей масштаб его проведения. По этому поводу в Методике проведения аудита эффективности использования государственных средств 11 указано, что:

«Программа должна содержать четкий перечень вопросов и объектов проверки, определяющих масштаб ее проведения.

При определении масштаба проверки следует сосредоточить ресурсы, выделенные на ее проведение, и усилия группы проверяющих на сравнительно небольшом количестве существенных вопросов и таком количестве объектов, которые:

а) имеют отношение к целям данной проверки;

б) являются важными с точки зрения эффективности использования государственных средств;

в) могут быть проверены, исходя из имеющихся ресурсов.

Для того чтобы выбрать объекты проверки, оценить важность тех или иных аспектов их деятельности и необходимость концентрации на них усилий в рамках данной проверки, проверяющие должны определить:

Степень влияния объекта проверки на достижение результатов в данной сфере;

Наличие рисков в деятельности объекта проверки;

Объем используемых государственных средств;

Будут ли результаты проверки способствовать повышению эффективности работы и использования государственных средств проверяемым объектом.

При определении масштаба проверки необходимо рассмотреть наличие условий для ее проведения, то есть возможности и способности группы проверяющих осуществить данную проверку в соответствии с утвержденной методикой проведения аудита эффективности. Могут возникать ситуации, когда руководитель проверки принимает решение не включать тот или иной вопрос для проверки в программу ее проведения даже в том случае, если по результатам предварительного изучения он является существенным. Данное решение может быть принято в случае, если:

Характер этой деятельности таков, что ее проверка не осуществима или не целесообразна;

Члены группы проверяющих не имеют необходимых для этого специальных знаний, а привлечение внешних экспертов проблематично;

В данной области осуществляются радикальные изменения и преобразования;

Отсутствуют подходящие критерии оценки эффективности данного вида деятельности или работы объекта проверки.

Руководитель проверки должен доложить об этом руководству для принятия им окончательного решения.

Результатом работы по установлению масштаба проверки является определение в программе перечня конкретных вопросов и объектов проверки. При этом следует руководствоваться правилом, что для проверки выбираются такие вопросы, которые отражают поставленную цель проверки и имеют принципиальное значение для успешного осуществления проверяемой деятельности. В качестве объектов проверки необходимо выбирать такие организации, в деятельности которых имеется наибольшая степень риска и по результатам проверки которой существует возможность оказать существенное влияние на повышение эффективности использования государственных средств».

Например, Методика проведения аудита эффективности использования государственных ресурсов на оказание гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи, предоставляемой в соответствии с требованиями статьи 41 Конституции Российской Федерации 12 , определяет цели, предмет и объекты указанного аудита эффективности следующим образом:

«Целью аудита эффективности использования государственных средств на оказание гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи является определение рациональности и результативности деятельности органов исполнительной власти всех уровней в сфере здравоохранения, Федерального и территориальных фондов обязательного медицинского страхования, государственных и муниципальных учреждений здравоохранения, страховых медицинских организаций, работающих в системе обязательного медицинского страхования при осуществлении определенных для них функций и выполнении поставленных перед ними задач по реализации конституционного права граждан Российской Федерации на бесплатную медицинскую помощь за счет средств бюджетов всех уровней, системы обязательного медицинского страхования и других поступлений.

Предметом аудита эффективности использования государственных средств, выделяемых для предоставления гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи, являются:

Процесс предоставления населению бесплатной медицинской помощи в соответствии с Конституцией Российской Федерации и другими нормативными правовыми актами Российской Федерации;

Сферы, направления и виды деятельности органов исполнительной власти всех уровней в сфере здравоохранения, Федерального и территориальных фондов обязательного медицинского страхования, а также государственных и муниципальных учреждений здравоохранения, предоставляющих гражданам бесплатную медицинскую помощь;

Система управления здравоохранением и организация финансирования бесплатной медицинской помощи в Российской Федерации.

Объектами аудита эффективности использования государственных средств, выделяемых на оказание гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи, являются:

органы исполнительной власти всех уровней в сфере здравоохранения, государственные и муниципальные учреждения здравоохранения, предоставляющие населению бесплатную медицинскую помощь;

Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования;

страховые медицинские организации, использующие в своей деятельности средства обязательного медицинского страхования».

Определение масштаба аудита эффективности, приемов и способов его проведения

В зависимости от выбранной темы контрольного мероприятия, предмета и объектов контроля, способов и приемов его осуществления проводимые аудиты эффективности могут существенно отличаться друг от друга по своему масштабу.

Масштаб аудита эффективности напрямую зависит от его целей и количества подвергаемых аудиту объектов, а также от временного интервала, которым охватывается данное контрольное мероприятие: если это два года – один масштаб, если пять лет – другой. Кроме того, масштаб аудита эффективности определяется наличием информации, ее полнотой, возможностью воспользоваться результатами мониторинга, если он проводится, а также результатами внутреннего финансового контроля, если его состояние отвечает соответствующим требованиям. Высокое качество внутреннего финансового контроля, осуществляемого контрольными органами, созданными исполнительной властью, избавляет контрольно-счетные органы от необходимости при проведении аудита эффективности детально проверять состояние лицевых и других счетов, открытых объектам аудита эффективности органами казначейства и кредитными организациями, бухгалтерского и бюджетного учета, финансовой отчетности. Это дает возможность специалистам, осуществляющим данное контрольное мероприятие, сосредоточить свое внимание на сборе фактических данных, их анализе и анализе результатов внутреннего финансового контроля.

Масштаб аудита эффективности и выбранные критерии и показатели оценки эффективности использования государственных средств также находятся в тесной взаимосвязи, так как каждый критерий и каждый показатель должны быть сопоставлены с фактическими данными, полученными в ходе проведения аудита эффективности. Более того, если критерии и показатели выбраны верно, то они, будучи достаточно действенным инструментом оценки эффективности использования государственных средств, облегчают непосредственное проведение контрольного мероприятия, если нет – могут значительно усложнить работу специалистов, проводящих аудит эффективности.

Правильное определение масштаба аудита эффективности даст возможность сформировать такой состав специалистов, который позволит оптимально распределить между ними предстоящие работы с целью получения таких результатов, которые будут способствовать решению поставленных задач.

Результатом работы по определению масштаба аудита эффективности является конкретный перечень вопросов, необходимых к рассмотрению при его проведении. Вопросы должны быть сформулированы таким образом, чтобы ответы на них в полном объеме раскрывали цели аудита эффективности и способствовали его успешному проведению. Их не должно быть очень много, чтобы не распылять усилия специалистов, осуществляющих аудит эффективности, но они должны полностью раскрывать степень достижения запланированных результатов.

При формулировании вопросов аудита эффективности следует принимать во внимание их существенность, то есть необходимость привлечения к ним внимания законодателей и общественности, а также возможность контрольно-счетного органа, проводящего аудит эффективности, внести в их решение наибольший вклад.

Масштаб аудита эффективности также зависит от способов и приемов, которые будут применяться для сбора фактических данных и доказательств, а также условий доступа к данным объекта контроля и должностным лицам, имеющим отношение к цели и предмету аудита эффективности. В идеале доступ должен быть беспрепятственным и неограниченным в течение всего рабочего дня.

Подходы к выбору способов и приемов сбора фактических данных и доказательств должны определяться возможностью получения при проведении аудита эффективности наилучших результатов с наименьшими затратами на его проведение, то есть собранная информация должна быть ориентирована на результат и представлять определенный интерес для законодательных органов.

Специалисты, осуществляющие аудит эффективности, обязаны располагать следующей информацией, касающейся:

Нормативных правовых актов, регламентирующих деятельность объекта аудит эффективности и имеющих значение для достижения его целей;

Организационной структуры объекта аудит эффективности;

Условий работы объекта аудит эффективности и его основного персонала;

Объемов бюджетных и внебюджетных средств и направлений их использования;

Клиентов, которым объект аудита эффективности оказывает услуги;

Целей, задач и ожидаемых результатов деятельности объекта аудита эффективности;

Механизма подотчетности объекта аудита эффективности;

Системы внутреннего контроля;

Основных рисков, с которыми сталкивается в своей деятельности объект аудита эффективности;

Имевших место недостатков и пробелов в деятельности объекта аудита эффективности недостатков, меры, принятые для их устранения.

Указанная информация необходима для того, чтобы четко представлять какие способы и приемы сбора фактических данных и доказательств будут наиболее оптимальными при непосредственном проведении аудита эффективности использования государственных средств.

Вся сложность аудита эффективности использования государственных средств проявляется в том многообразии способов и приемов сбора фактических данных и доказательств, которые могут быть применены в ходе данного контрольного мероприятия. Независимо от того, что является предметом аудита эффективности (целевая программа, направление деятельности, система или инструмент контроля), основное внимание всегда должно быть уделено получению запланированных результатов, и это является определяющим при выборе способов и приемов сбора фактических данных и доказательств.

Сбор фактических данных и доказательств при аудите эффективности осуществляется с использованием широкого спектра способов и приемов его проведения, а именно: собеседования, обследования, опросы, анализ, подтверждения, аналитические обзоры, выборочный контроль, подготовка схем последовательности сбора фактических данных и доказательств. Специалисты, проводящие аудит эффективности, в зависимости от его целей могут использовать также различные инновационные приемы, например, компьютерное моделирование.

Сбор фактических данных и доказательств проводится в соответствии с общим процессом осуществления аудита эффективности использования государственных средств. Собранная информация должна быть полной и приемлемой для оценки деятельности объекта контроля на основе утвержденных критериев и показателей. Если она не отвечает этим требованиям собираются дополнительные данные. В конечном итоге, совокупность выбранных способов и приемов сбора фактических данных и доказательств должна обеспечить получение достоверной и полной информации, на основании анализа которой можно будет ответить на вопрос, какие последствия или вероятные последствия могут иметь результаты данного аудита эффективности.

Вполне возможна такая ситуация, когда на основе собранной информации и полученных фактических данных происходит пересмотр порядка проведения контрольного мероприятия, так как группа специалистов, осуществляющих аудит эффективности, сталкивается с непредвиденными трудностями, касающимися качества собранной информации или доступа к необходимой информации, что, в конечном итоге, не может обеспечить гарантии высокого качества аудита эффективности использования государственных средств.

Под необходимыми фактическими данными подразумеваются существующие факторы, на основании которых можно сделать соответствующие действительности выводы. Под достаточными фактическими данными подразумевается то количество информации, которое необходимо для обоснования сделанного вывода. Очень важно, чтобы эта информация была релевантной, то есть соответствовала содержанию потребностям решаемой задачи с точки зрения предмета аудита эффективности и периода времени, который он охватывает.

Для получения полной и исчерпывающей информации и необходимых и достаточных фактических данных специалистами, осуществляющими аудит эффективности, проводятся:

собеседования с руководителями структурных подразделений объекта аудита эффективности;

анализ ежегодных отчетов о деятельности объекта аудита эффективности;

анализ обязательств объекта аудита эффективности, касающихся выполнения поставленных задач и достижения конкретных результатов;

анализ соотношения между использованием выделенных объекту аудита эффективности ресурсов и полученными результатами;

исследование вопросов, связанных с возможными рисками как вероятности негативного воздействия на деятельность объекта аудита эффективности какого-либо события;

исследование тенденций в расходовании государственных средств;

изучение вопросов, связанных с использованием объектом аудита эффективности передовых технологий;

изучение материалов предыдущих контрольных мероприятий и результатов внутреннего контроля.

Тема: Аудит эффективности, его общее содержание и различные формы

1 Финансовый аудит и аудит эффективности.

2 Функции и цели аудита эффективности.

3 Преимущества аудита эффективности.

4 Что дает аудит эффективности?

5 Примеры.

Список использованной литературы

1. Иванова Е.И. Аудит эффективности в рыночной экономике: учебное пособие/ Е.И. Иванова, М.В. Мельник, В.И. Шлейников; под ред. С.И. Гайдаржи. – М.:КНОРУС, 2009. – 328с.

2. Рябухин С.Н. Аудит эффективности: учебник – М.: Изд-во «АТИСО», 2009 – 602с.

Финансовый аудит и аудит эффективности

Аудит эффективности представляет собой тип финансового контроля экономических и социальных результатов. Результаты определяются путем проведения проверок исполнения бюджета на объектах контрольного мероприятия целью аудита эффективности является определение экономичности (экономия средств исходя из достигнутых результатов (ст.34 бюд. кодекс))продуктивности (соотношение затрат и результатов т.е сколько было затрачено на единицу результата) и результативности (конечный соц-экономический эффект).

Аудит эффективности берет свое начало с 1977г., когда на Конгрессе Международной организации высших органов финансового контроля была принята Лимская декларация. В этой декларации были определены основные принципы внутреннего и внешнего финансового контроля, где под внутренним аудитом подразумевался аудит эффективности.

Согласно Лимской декларации руководящих принципов аудита (The Lima Declaration of Guidelines on Auditing Precepts), аудит представляет собой «неотъемлемую часть системы регулирования, целью которой является вскрытие отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов».

Приоритетное развитие аудита эффективности в системе государственного контроля является сегодня стратегической задачей контрольных органов России по следующим причинам:

· необходимость повышения результативности, действенности и эффективности государственного финансового контроля ;

· необходимость существенного улучшения деятельности исполнительных органов власти и иных организаций, использующих государственные ресурсы;

· потребность усиления прозрачности деятельности организаций, использующих средства бюджета;

· перспективы перехода на бюджетирование по результатам деятельности.

К числу факторов, способствующих возникновению и быстрому развитию аудита эффективности, следует отнести прежде всего повышение экономического потенциала общества, при котором закономерно возрастает роль высших органов финансового контроля и результативности их деятельности. Кроме того, в развитых странах сформировались и реализуются общепринятые нормы подготовки проекта бюджета, его исполнения, а также международные стандарты финансовой отчетности и аудита. Результатом этого является возрастание степени прозрачности и публичности бюджетного процесса, что предупреждает злоупотребления и нарушения при расходовании бюджетных средств. При этом в зарубежных странах законодательно разграничены функции внешнего контроля, осуществляемого независимыми и подотчетными лишь парламентам своих стран высшими органами финансового контроля, и внутреннего контроля, действующего в рамках исполнительной власти через систему казначейства и различных органов контроля министерств и ведомств. В рамках реформирования бюджетной системы России аудит эффективности вводится как новая форма государственного финансового контроля, осуществляемого путем проведения проверок деятельности органов государственной власти, а также других распорядителей и получателей государственных средств в целях определения эффективности их использования.

Для организации эффективной методики аудита деятельности образовательных учреждений необходимо рассмотреть сходство и различия финансового аудита и аудита эффективности.

Финансовые ресурсы формируются и используются в соответствии с законодательными и иными правовыми нормативными актами (закон о бюджете, бюджетная роспись, постановления Правительства и другие). Формирование бюджетных средств осуществляется на основе налогового законодательства, а их расходование - исходя из показателей утвержденного бюджета и на установленные цели. Этот аспект формирования и использования государственных средств отражается в бухгалтерском учете и финансовой отчетности, результатом которого должно быть соответствие движения финансовых средств законодательно установленным нормам и положениям.

Проверки этого соответствия – правильности ведения и достоверности учета и отчетности, законности и целевого характера формирования и использования государственных средств, осуществляется посредством проведения финансового аудита.

Государственные средства используются в целях удовлетворения определенных общественных потребностей (производство продукции и оказание услуг), на осуществление различных функций государства и решение социально-экономических задач. Данный аспект движения финансовых ресурсов государства отражается в конкретных показателях их использования. Результатом использования государственных средств является степень достижения запланированных показателей, характеризующая эффективностьих использования. Анализ степени достижения запланированных результатов, удовлетворения общественных потребностей в целях определения эффективности использования государственных средств осуществляются посредством проведения аудита эффективности.

Наличие двух групп результатов использования финансовых средств, каждой из которых соответствует своя модель финансового контроля, дает основание рассматривать финансовый аудит и аудит эффективности как различные типы финансового контроля.

Если финансовый аудит представляет собой тип финансового контроля соответствия формирования и использования государственных средств законодательно установленным нормам и положениям в целях определения правильности ведения и достоверности их учета и отчетности, законности и целевого характера, то аудит эффективности является типом финансового контроля эффективности формирования и использования финансовых средств государства в целях определения их экономичности, продуктивности и результативности.

Аудит эффективности и финансовый аудит, базируясь на ряде общих принципов финансового контроля, имеют при этом различное содержание, которое обусловлено двойственным характером проверяемых результатов использования государственных средств. Именно это дает основание рассматривать аудит эффективности и финансовый аудит как разные типы финансового контроля.

Аудит эффективности и финансовый аудит, отличаясь по содержанию осуществляемого ими финансового контроля как разные его типы, тем не менее, имеют ряд общих характеристик, присущих финансовому контролю как таковому. Оба они проводятся в форме последующего контроля формирования и использования государственных средств, который направлен на выявление и устранение имеющихся проблем и недостатков – это то, что является природой самого аудита.

Кроме того, контрольные мероприятия, осуществляемые в рамках этих типов финансового контроля, проводятся с определенной степенью независимости и беспристрастности.

Обязательным при проведении как аудита эффективности, так и финансового аудита является подготовка и представление отчета о результатах ревизии или проверки, а содержащиеся в нем заключения и выводы должны быть подтверждены соответствующими аудиторскими доказательствами. Между этими типами финансового контроля имеются существенные различия.

Аудит эффективности - это исследование прошлых событий, но проблемы, на устранение которых он нацелен, являются текущими и будущими. Этот фактор определяет особый характер процедуры выбора тем и объектов проверки, который заключается в ранжировании их в порядке приоритета в отличие от принципа регулярности и периодичности проверок, присущего финансовому аудиту.

Аудит эффективности по сравнению с финансовым аудитом представляет собой более гибкую систему контроля, основанную на аналитических процедурах. В Аудиторских стандартах ИНТОСАИ подчеркивается, что «в отличие от финансового аудита, где требования и ожидаемые результаты носят достаточно специфический характер, аудит эффективности носит более широкий и открытый для суждения и толкования характер».

Прежде всего, финансовый аудит сосредоточивается на финан­совой информации, вроде финансовых отчетов, в то время как аудит эффективности направлен в первую очередь на анализ деятельности, программ, деловых операций.

На практике возможно перекрытие целей финансового ауди­та и аудита эффективности. В таких случаях классификация кон­кретного вида аудита зависит от его основной цели.

Проведенное исследование позволяет сделать вывод, что финансовый аудит и аудит эффективности отличаются постановкой задач, предметами, а также оформлением их результатов в отчетах. Задачами финансового аудита в государственном финансовом контроле являются определение правильности ведения, полноты учета и достоверности отчетности, а также законности и целевого использования финансовых средств. Задачами аудита эффективности являются определение экономности, продуктивности и результативности использования государственных средств. При проведении аудита эффективности основное внимание уделяется оценке различных аспектов результатов использования государственных средств.

Если предметом финансового аудита являются результаты использования государственных средств, характеризующие правомерность их использования и отражаемые в соответствующих финансовых документах и отчетности, то предметом аудита эффективности является результаты использования государственных средств на удовлетворение общественных потребностей.

Оценка эффективности использования финансовых средств осуществляется на основе выбранных критериев, представляющих своего рода «эталон», которому должна соответствовать деятельность проверяемых объектов в процессе использования государственных средств.

Существуют различия и в содержании отчетов, оформляемых по результатам финансового аудита и аудита эффективности. Выводы и замечания по результатам финансового аудита должны представляться, как правило, в краткой стандартизированной форме с приложением тех финансовых документов, на которых они основываются. В то же время отчеты о результатах аудита эффективности обычно существенно отличаются друг от друга по форме и характеру изложения материала и документы к ним, как правило, не прикладываются.

Отчеты о результатах аудита эффективности могут содержать дискуссионные материалы, так как заключение об эффективности использования финансовых средств носит более субъективный характер по сравнению, например, с заключением об их целевом использовании. Оно опирается не столько на финансовые документы, сколько на совокупность доказательств, характеризующих деятельность проверяемой организации по использованию финансовых средств, которые были собранны в процессе проведения аудита эффективности.

Характерным требованием к отчетам по аудиту эффективности по сравнению с финансовым аудитом является то, что они должны быть конструктивными, содержать оценку по конкретным вопросам деятельности проверяемого объекта, приводящей к неэффективному использованию финансовых средств.

Проведенный анализ общих основ аудита эффективности и финансового аудита, а также различий между ними дает основание утверждать, что речь сегодня должна идти не о замене, надстройке или включении одного из них в другой, а о внедрении в России нового типа государственного финансового контроля. Причем аудит эффективности должен не просто дополнить традиционный финансовый аудит, а наполнить новым содержанием систему государственного финансового контроля.

Аудит эффективности в настоящее время прочно занял свое место в системе государственного финансового контроля большинства зарубежных стран, но не заменил финансовый аудит.

Существует точка зрения, что проведение любого контрольного мероприятия должно обязательно включать две стадии: финансовый аудит и только затем аудит эффективности. Существует мнение, что аудит эффективности «включает в себя финансовый аудит, но, кроме того, обращает внимание на менее формализованные аспекты, связанные с оценкой результатов и результативности». Полагаем, что совсем не обязательно, чтобы проведению аудита эффективности предшествовал финансовый аудит. В Аудиторских стандартах ИНТОСАИ подчеркивается, что «на практике финансовый аудит и аудит эффективности зачастую дублируют друг друга и в таких случаях классификация вида аудита зависит от его основной цели».Органы государственного финансового контроля зарубежных стран при проверках исполнения бюджета часто проводят одновременно как финансовый аудит, так и аудит эффективности. Так, в Управлении Главного аудитора Канады разработана методика проведения комплексного аудита деятельности министерств, ведомств и государственных корпораций, включающая осуществление одновременно аудита отчетности, аудита соответствия и проверок эффективности расходования ими государственных средств. Данной точки зрения придерживаемся и мы. В связи с тем, что в настоящее время на законодательном уровне и в отечественной литературе практически не исследованы вопросы проведения аудита деятельности образовательных учреждений, который бы включал как методы финансового аудита, так и методы аудита эффективности, актуальной задачей является изучение методологии и разработка методики аудита деятельности образовательных учреждений.

Проверка эффективности государственных расходов на выполнение какой-либо программы может включать в качестве ее целей не только оценку достигнутых результатов программных мероприятий по сравнению с запланированными, но и определение правильности ведения и достоверности соответствующей финансовой отчетности. При этом реализация каждой из указанных целей проверки должна осуществляться на основе соответствующих им методов проведения аудита эффективности и аудита отчетности. Напротив, аудит эффективности может проводиться в «чистом виде», когда у проверяющих в результате предварительного изучения объектов проверки сформировалась определенная уверенность в том, что бюджетные средства использованы в соответствии с законом и их целевым назначением, а финансовая отчетность ведется правильно и является достоверной. Эта уверенность может быть основана также на материалах и результатах финансовых проверок на данных объектах органами внутреннего контроля или аудиторскими организациями.

Кроме того, следует заметить, что понятие «аудит эффективности» является не только комплексным, но и достаточно «открытым», обладающим способностью эволюционировать. Открытость этого понятия означает, что включаемая в него система элементов не является неизменной, а, напротив, допускает многовариантность, различные способы установления связи между государственными расходами, их экономичностью, продуктивностью и значимыми для общества результатами. Достаточно открыта и сфера при­менения этого вида аудита: от аудита эффективности реализации государственных, ведомственных (а в коммерческом секторе и част­ных) программ до аудита эффективности деятельности органов госу­дарственной власти, местного самоуправления, а также аудита эффек­тивности деятельности отдельных распорядителей бюджетных средств, бюджетополучателей (министерств, ведомств, бюджетных учреждений, государственных предприятий) и даже управляющих коммерческих организаций. Это относится, в том числе, и к государственным образовательным учреждениям, которые относятся к бюджетным организациям, так и к автономным негосударственным образовательным учреждениям, которые относятся к коммерческим частным организациям. Естественно, что в каждом конкретном случае возника­ют свои особенности, которые, впрочем, не меняют существа дела.

Таким образом, на основе представленного выше анализа сущности, содержания и места аудита эффективности в государственном финансовом контроле необходимо отметить следующее: аудит эффективности как форма финансового контроля формирования и использования государственных средств основывается на ряде общих с финансовым аудитом основных принципов и методов осуществления, присущих финансовому контролю как таковому, поэтому при проведении аудита деятельности образовательных учреждений необходимо применять методику, которая включала бы элементы как финансового аудита, так и элементы аудита эффективности.

Современному российскому аудиту присуща специализация, несмотря на замену единым профессиональным аттестатом серии ранее выдававшихся аттестатов, дающих право на подписание аудиторского заключения по отчетности организаций банковской, страховой, инвестиционной и биржевой сфер. Специализация аудиторов определена как отраслевой спецификой, так и видом аудируемой отчетности, например бухгалтерской (финансовой) отчетностью, которая составляется по российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ), и консолидированной финансовой отчетностью, составляемой по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). Поскольку аудит и той и другой отчетности имеет свои особенности, то аудиторы, как правило, специализируются на каком-либо одном виде. Подтверждением квалификации аудитора в области знаний отчетности, составленной по МСФО, в профессиональном сообществе и на рынке труда считается наличие сертификатов ACCA (Associatio№ of Chartered Certified Accou№ta№ts - Ассоциация присяжных сертифицированных бухгалтеров). Однако отсутствие таких сертификатов у российских аудиторов вовсе не означает полного отсутствия знаний в сфере МСФО, например проверка соответствующих знаний предусмотрена в программе экзамена на получение единого профессионального аттестата аудитора, а в программах повышения профессиональной квалификации аудиторов предусмотрены темы, посвященные МСФО. Однако специализацию определяют не столько знания, сколько практический опыт.

Аудиторские организации в России, если и оказывают услуги по аудиту отчетности, составленной по МСФО, то не как специализированное единственное направление деятельности, а наряду с услугами по аудиту отчетности, составленной по РСБУ. При этом в аудиторской организации, как правило, аудитом отчетности каждого вида занимаются различные отделы или департаменты, в составе которых имеются соответствующие специалисты. Консолидированная финансовая отчетность включает в себя информацию по группе компаний, каждая из которых подготавливает на обязательной основе отчетность в соответствии с РСБУ. Аудит консолидированной финансовой отчетности может быть выполнен той же аудиторской организацией, которой проводился аудит в компаниях группы в отношении отчетности, составленной по РСБУ, а может быть выполнен иной аудиторской организацией.

Совмещение аудитов российской отчетности компаний, входящих в группу, и консолидированной отчетности той же группы возможно в двух случаях. В первом случае аудит и отчетность, составленную по РСБУ, и консолидированную финансовую отчетность, составленную по МСФО, выполняет одна аудиторская организация. Подобный процесс аудиторскими стандартами не регламентирован и требует методологической проработки, для подобного случая автором предложена модель совмещения аудитов.

Во втором случае аудитор консолидированной финансовой отчетности и аудитор отчетности, составленной по РСБУ, представляют разные аудиторские организации, причем первый аудитор использует работу второго, тем самым оптимизируя процесс сбора аудиторских доказательств. Взаимодействие аудиторов во втором случае будет осуществляться в порядке, предусмотренном специальными аудиторскими стандартами.

Проведение аудитов и в первом, и во втором случае представляется более эффективным, чем привлечение отдельной аудиторской организации на каждый вид финансовой отчетности. Вопросы оценки эффективности аудиторской проверки в случае совмещения аудитов двух видов отчетности, выполняемых одной аудиторской организацией, рассмотрены в настоящей статье.

Эффективность любого действия или программы действий характеризуется системой количественных и качественных показателей, отражающих соотношение затрат и результатов, достижение поставленных целей, в связи с этим данное понятие в экономической науке является комплексным. Теория анализа экономической эффективности использует категории экономического эффекта и экономической эффективности, при этом под экономическим эффектом понимается характеризующий результат совершенных операций, абсолютный показатель, а экономической эффективностью считают относительный показатель, соизмеряющий экономический эффект с ресурсами (затратами), использованными для его достижения.

Аудиторская деятельность по своему определению является коммерческой деятельностью и преследует цель получения прибыли. Каждая аудиторская проверка (исполнение отдельного контракта, проекта, задания) с позиции аудиторской фирмы направлена на получение прибыли, и оценка экономической эффективности отдельной аудиторской проверки имеет важное аналитическое значение для управления эффективностью аудиторской организации в целом.

Вопросы эффективности аудита неоднократно поднимались и исследовались и не теряют своей актуальности. В отношении определения и оценки эффективности аудита не существует единого предлагаемого подхода. Например, системный подход к оценке эффективности аудиторской деятельности предложен О.С. Сухаревым. Функциональное назначение оценки аудиторской деятельности, как считает О.С. Сухарев, "состоит в том, чтобы оценивать прошлое, прогнозировать будущее, мотивировать и вознаграждать сотрудников и т.д.". При этом необходимо, выбирая критерий эффективности аудиторской деятельности, "интегрировать как финансовые, так и нефинансовые показатели", "основание критериев оценки... целесообразно осуществлять в разрезе макро-, мезо- и микроуровня исследуемых систем" .

По мнению Н.Д. Бровкиной, поскольку аудит является одним из видов финансового контроля, к нему применим принцип эффективности и экономичности расходов на финансовый контроль, который означает, что "при осуществлении контрольных мероприятий органы управления и контролирующие органы должны исходить из необходимости достижения поставленных задач с использованием наименьшего объема средств или достижения наилучшего результата с использованием определенного объема средств" .

В диссертационном исследовании Н.В. Астраханцева "Повышение эффективности и качества аудиторских услуг в России" (Москва, 2007 г.) эффективность определяется через максимально возможные показатели рентабельности основной деятельности, рентабельности сопутствующих аудиту услуг, производительности при минимальных временных затратах (себестоимости). Также для оценки эффективности предлагается использовать традиционную систему экономических показателей. Следует отметить, что факторами производства аудиторских услуг у Н.В. Астраханцева выступают кадры, знания и клиенты, что подчеркивает интеллектуальную основу аудиторской деятельности.

Анализируя методологический аспект стратегии аудиторской проверки, М.А. Азарская отмечает, что "выбор процедур получения доказательств и их соотношение в процессе аудирования являются важной методологической задачей, обеспечивающей эффективность проверки и качество аудита" (диссертационное исследование на соискание ученой степени доктора экономических наук "Теория и методология обеспечения качества аудита", Йошкар-Ола, 2009 г., с. 250).

Анализ возрастания стоимости получаемых аудиторских доказательств был исследован А. Аренсом и Дж. Лоббеком, при этом была сформирована следующая последовательность в зависимости от возрастания стоимости процедур:

Аналитические процедуры;

Процедуры ознакомления с системой внутрихозяйственного контроля клиента;

- "субстантивные тесты операций (их проверка по существу)";

- "проверки отдельных элементов сальдо" .

Планирование аудиторской проверки обычно проводится таким образом, чтобы снизить необходимость тестирования отдельных элементов сальдо как наиболее трудоемких и дорогостоящих процедур. А. Аренс и Дж. Лоббек провели анализ зависимости стоимости аудита от эффективности системы внутрихозяйственного контроля, при этом было отмечено, что чем более эффективной является данная система клиента, тем менее затратны методы получения достаточных аудиторских доказательств. Аудитор "проводит обширное тестирование контрольных моментов и во многом полагается на систему внутрихозяйственного контроля клиента для понижения объема проверок по существу" .

В ином случае, когда аудитор не может положиться на систему внутреннего контроля (СВК) клиента, он применяет большее количество тестов операций по существу и элементов сальдо, что значительно увеличивает стоимость аудита. Однако аудитор не может влиять на СВК клиента, что свидетельствует о важности процедур по тестированию СВК клиента в целях определения и использования возможности снижения затрат на получение аудиторских доказательств и, соответственно, снижения себестоимости аудита.

Для оценки эффективности аудиторской услуги М.А. Азарская также предлагает использовать традиционные подходы с использованием показателей рентабельности, прибыльности услуги и поддержанием отношений с клиентом на долгосрочной основе (там же, с. 280). Можно согласиться, что если итоги аудита оказались действительно полезными для клиента, заинтересованного в выявлении и исправлении ошибок, в результате чего контракт с аудитором был продлен на следующие периоды, то такой аудит для аудиторской организации будет считаться эффективным. В условиях высокой конкуренции сохранение отношений с клиентом является дополнительным положительным эффектом от оказанной услуги для аудиторской организации, однако при этом сам факт непродления договора на аудит на следующий год не может рассматриваться как отрицательный эффект (например, в ситуации тендерного размещения государственного заказа).

По нашему мнению, при оценке эффективности аудиторской проверки будет уместным использование стандартных методов, применяемых в экономическом анализе. Комплексный подход к анализу деятельности предприятия, сформулированный Ж. Ришаром, вполне применим к данной ситуации. "Предприятие должно работать эффективно: быть доходным, повышать производительность и увеличивать доходы и прибыльность" . Основным показателем эффективности можно признать рентабельность аудиторской проверки как отношение финансового результата (разницы между доходами и расходами по договору) к выручке по договору. Расчет затрат целесообразно производить с учетом не только прямых расходов, а как части общехозяйственных затрат, приходящихся на данный проект, распределенных пропорционально заработной плате основного производственного персонала (аудиторов).

Важными показателями будут являться производительность труда, определяемая как отношение выручки по договору к затратам на оплату труда основного производственного персонала (аудиторов), занятых на проекте, и показатель трудоемкости. Как отметил Ж. Ришар, "основная трудность в связи с данным показателем возникает из-за учета квалификации рабочей силы", поскольку "на практике рабочее время взвешивается в зависимости от шкалы зарплат, существующей на предприятии", а "этот способ часто критикуют из-за различий в видах вознаграждений" .

Фактор, оказывающий влияние на эффективность аудита, от которого зависят оптимальное планирование сроков и объема проверки, знание и правильное применение стандартов аудита, обеспечение получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств с наименьшими затратами, определен нами как человеческий фактор.

Как отмечал А. Аренс, для обеспечения качества и эффективности аудита "весьма важно правильно подобрать персонал для выполнения аудиторских обязанностей" . Таким образом, подчеркивается важность преемственности и знания бизнеса клиента.

Следующим фактором, влияющим на эффективность аудиторской проверки, является организационно-управленческий фактор, связанный с планированием рабочей нагрузки на персонал, своевременным обеспечением укомплектованности штата работников, наличием технических, программных и информационных ресурсов и т.п. Организационно-управленческий фактор, по мнению М.А. Азарской (там же, с. 280), включает:

Методологическую поддержку (внутренние стандарты, методики, шаблоны);

Кадровую политику (обеспеченность профессиональными кадрами);

Согласование договорных условий о стоимости, объеме и сроках аудиторской проверки;

Взаимоотношения с представителями бухгалтерской службы клиента.

Кооперация (взаимодействие) также может быть признана фактором, позволяющим повысить эффективность аудита за счет исключения дублирования в работе аудиторов, так как специализация эффективна, пока не возникает дублирования функций. Например, в случае, когда на аудит отчетности по РСБУ и отчетности по МСФО приглашают двух аудиторов из разных компаний, фактически возникает ситуация проведения отдельного аудита для пользователей каждого вида отчетности, что свидетельствует о его неэффективности в первую очередь для непосредственного клиента, а также для аудита как процесса в целом.

В связи с этим Р.П. Булыга замечает, что "более эффективен вариант, когда один аудитор выполняет аудит и дает заключение, на которое могут положиться все пользователи, чем тот, при котором каждый пользователь проводил бы свой собственный аудит" . Кооперация (взаимодействие) между аудиторами - работниками разных отделов одной аудиторской организации, когда порядок осуществления такой кооперации определяется внутренними стандартами, а также между разными аудиторскими организациями в определенном действующими аудиторскими стандартами порядке позволяет избежать подобной неэффективности.

Взаимодействие в ходе аудита происходит не только между аудиторами, но и между аудитором и клиентом. Если рассматривать аудит как процесс сбора, обработки, обобщения и анализа информации, то необходимо выделить коммуникативный фактор, оказывающий влияние на эффективность аудита. Коммуникация во время проведения аудита может быть внешней по отношению к аудиторской организации и внутренней и, как правило, осуществляется следующим образом:

Между аудиторской организацией и клиентом как минимум на этапе заключения договора на аудит, а также путем направления письма-обязательства и на завершающем этапе аудита при представлении результатов в виде письменной информации руководству клиента и аудиторского заключения. М.В. Мельник приводит формы разъяснении руководства аудируемого лица и этапы, на которых могут быть получены разъяснения ;

Между аудиторской группой и аудируемым лицом посредством направления аудиторских запросов (проведения опросов) и получения ответов на запросы (в ходе опроса), представления документов;

Между участниками аудиторской группы в процессе координации работы группы в целях выполнения плана и программы аудита, при решении сложных вопросов, обучении, выполнении руководителем надзорной функции;

Между аудиторской группой и методологом, юристами, лицом, назначенным для проведения обзорной проверки, партнером в ходе необходимых консультаций по сложным вопросам, осуществления контрольных функций.

Следует отметить, что внешняя коммуникация является более формализованной и стандартизированной и осуществляется в соответствии с аудиторскими стандартами, в то время как внутренняя будет регламентирована внутренними документами аудиторской организации, учитывающими размеры, специфику деятельности и масштабы аудиторской организации.

Эффективности аудита будет способствовать эффективная коммуникация, как внутренняя, так и внешняя. Эффективной коммуникацией, по нашему мнению, может быть признан такой поток информации, который одновременно выражен в понятной оппоненту форме, направлен своевременно, при этом последовавший ответ обладает полнотой, достоверностью (исключена фальсификация) и своевременностью. При иных обстоятельствах коммуникация может быть признана неэффективной, что влечет, как правило, последующие дублирующие действия, увеличивающие временные затраты персонала аудиторской организации на проведение аудита, а в отдельных случаях неэффективная внешняя коммуникация может быть квалифицирована как ограничение аудита.

Факторами повышения эффективности аудиторской проверки следует признать анализ и выявление внутрихозяйственных резервов, которые таятся в первую очередь в ликвидации потерь и непроизводительных затрат ресурсов. С.Б. Барнгольц и М.В. Мельник относили к таким затратам "потери рабочего времени, затраты времени на производство бракованной и низкокачественной продукции..." . Подобной продукцией в аудите можно считать мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности, которое не соответствует действительному положению дел, т.е. не соответствует полученным аудиторским доказательствам либо основано на ненадлежащих и (или) недостаточных аудиторских доказательствах.

Так как аудит проводится, как правило, группой аудиторов (специалистов), то понятие брака и продукции низкого качества также можно применить к результату работы каждого члена рабочей группы. Например, браком следует считать нарушение требований документирования, формирование мнения о достоверности проверяемой области учета и отчетности без фактического выполнения аудиторских процедур, предусмотренных в программе аудита. Низкое качество требует перепроверки проделанной работы, доработки рабочей документации и аудиторского отчета (письменной информации), что влечет увеличение затрат и времени на исполнение договора.

В то же время в отношении аудиторской организации действует общее правило, приведенное О.С. Сухаревым, согласно которому "эффективность фирмы напрямую зависит от эффективности управления контрактами, которая, в свою очередь, находится в прямой зависимости от времени исполнения" . При этом "нарушение временных договоренностей воспринимается как нарушение контракта, а задержка времени исполнения договора ведет к резкому увеличению издержек и снижению рентабельности договора" . М.А. Азарская, перечисляя характеристики аудиторской услуги, также упоминает в первую очередь именно сроки, а далее уже "трудоемкость, затраты на оказание услуги, соответствие другим условиям договора" (там же, с. 280).

Эффективность аудиторской проверки тесно связана с понятием "качество аудита". В таблице предлагается ряд показателей, учитывающих факторы, являющиеся, с нашей точки зрения, наиболее важными, которые влияют как на эффективность, так и на качество аудиторской проверки.

Фактор	Определяющие коэффициенты
Человеческий фактор (профессиональная компетентность, мотивы и потребности)	Коэффициент преданности компании, равный отношению количества участников группы, имеющих стаж в данной аудиторской организации более 3 лет, к общему количеству участников группы. Коэффициент профессионализма, равный отношению количества аттестованных аудиторов к общему количеству участников группы. Коэффициент удовлетворенности потребностей работников, равный отношению числа участников группы, положительно оценивающих удовлетворенность от работы в аудиторской организации, к общему количеству участников рабочей группы
Стандартизация аудита	Коэффициент методологической поддержки, равный отношению количества разработанных и фактически применяемых аудиторской организацией регламентов, методик, положений к общему количеству действующих федеральных стандартов и правил (включая этические)
Специализация	Коэффициент понимания сферы деятельности клиента, равный отношению количества участников рабочей группы, имеющих опыт проведения аудита других клиентов в аналогичной отрасли, к общему количеству участников группы. Коэффициент обновления рабочей группы, равный отношению числа работников, принимающих участие в аудите данного клиента повторно, к общему числу участников группы
Внутрифирменная система контроля качества	Оценка эффективности производится аудиторской организацией самостоятельно в ходе мониторинга системы контроля качества. Оценка дается по итогам проведенного внешнего контроля качества аудиторской деятельности
Выбор и соотношение процедур получения аудиторских доказательств	Коэффициент экономичности аудиторских доказательств, определяемый как отношение количества аудиторских доказательств, полученных в результате выполнения аналитических процедур, к общему количеству аудиторских доказательств, полученных при выполнении данного проекта
Кооперация и коммуникация (взаимодействие) между аудиторами, а также между аудиторской группой и клиентом	Коэффициент претензий и жалоб, равный отношению количества претензий и жалоб, предъявленных аудиторской организации клиентом при реализации конкретного проекта, к общему количеству претензий и жалоб за календарный год. Коэффициент дублирования запросов, равный отношению количества запросов, направленных клиенту повторно, к общему количеству запросов по данному проекту. Коэффициент ограничения аудита, равный количеству запросов, на которые не получены надлежащие ответы руководства клиента или отдельных служб клиента с учетом индекса важности таких запросов для формирования мнения аудитора, к общему количеству направленных запросов по данному проекту. Коэффициент сокращения количества процедур, равный отношению количества аудиторских процедур, результаты которых получены при аудите отчетности по РСБУ (в ином случае - МСФО) и использованы для аудита отчетности по МСФО (в ином случае - РСБУ), к общему количеству проведенных аудиторских процедур, назначенных для аудита отчетности по МСФО (в ином случае - РСБУ)
Непрерывное профессиональное обучение	Коэффициент обновления знаний, равный отношению часов дополнительного профессионального обучения, включая самообучение, к общему числу часов обязательного повышения квалификации за календарный год
Организационно-управленческий фактор	Коэффициент эффективности кадровой службы, равный отношению количества вновь принятых работников за определенный временной промежуток, которые успешно отработали в организации более 6 мес., к общему количеству принятых в то же время работников
Техническое обеспечение аудиторов	Частота обновления технической базы. Частота обновления информационно-консультационных баз. Коэффициент автоматизации аудита, равный отношению количества операций документирования, осуществляемых в ходе выполнения проекта с помощью специальных программных продуктов, разработанных для аудиторских компаний, к общему числу операций, осуществляемых в целях документирования данного проекта
Соблюдение договорных сроков	Коэффициент соблюдения договорных сроков, равный отношению проектов, по которым сроки нарушены по вине аудиторской организации, к общему числу проектов за календарный год
Отсутствие непроизводительных затрат (брака)	Коэффициент доработки, равный отношению рабочего времени, затраченного на доработку рабочей документации (отчета аудитора), к общему количеству затраченных по проекту человеко-часов

В ходе выполнения аудиторских процедур аудиторы получают аудиторские доказательства, на которых основывается мнение аудитора. Аудит консолидированной финансовой отчетности требует подходить к исследованию группы так, как если бы это была единая компания. При этом предметом исследования для аудитора выступают те же области отчетности, что и при аудите российской отчетности компаний, входящих в группу, за исключением дополнительно появляющихся областей, связанных с трансформацией и консолидацией и обусловленных особенностями методологии и технологии составления консолидированной отчетности. Таким образом, предмет исследования дублируется, как и аудиторские процедуры, процесс их документирования и собранные аудиторские доказательства.

В случае совмещения аудитов российской отчетности компаний, входящих в группу, и консолидированной финансовой отчетности той же группы исключается дублирование аудиторских процедур в той части, в которой собранные при выполнении аудита российской отчетности аудиторские доказательства будут являться надлежащими для целей аудита консолидированной финансовой отчетности.

Внутрифирменный анализ эффективности аудиторских проверок целесообразно проводить с использованием следующих показателей эффективности:

Рентабельности проекта (отношения финансового результата к совокупным затратам на выполнение проекта - Р):

Производительности работы персонала (отношения цены договора к затратам на оплату труда по проекту - П);

Трудоемкости проекта (отношения затрат на оплату труда по проекту к цене договора - Т).

Показатель эффективности проекта определяется как усредненное значение показателей эффективности, участвующих в расчете, по предлагаемой формуле.

Для целей анализа является важным сравнение отдельных проектов как текущего, так и предыдущего года между собой. Определив средний фактический показатель эффективности (Р, П, Т) предшествующего года, рассчитываемый по всем проектам предшествующего года, его возможно принять за плановый на текущий год. Анализ может быть проведен также в отношении проектов по аудиту для одного и того же клиента, выполненных за ряд лет, для чего будет использоваться не средний фактический показатель по всем проектам предшествующего года, а фактический показатель по проекту, выполненному в предыдущем году для того же клиента. При проведении анализа в отношении динамических изменений показателя эффективности проекта необходимо делать поправку на индекс инфляции в текущем году.

Считаем, что определенный показатель эффективности проекта необходимо скорректировать на коэффициент качества и эффективности, определяемый как средняя арифметическая из принимаемых в расчет коэффициентов по следующей формуле.

Подобная корректировка позволяет учесть показатели качества наряду с показателями экономической эффективности проекта.

Общий показатель качества и эффективности аудиторской проверки (ЭИК) предлагается определять по следующей формуле: .

Эффект от совмещения аудиторских проверок ЭСП в таком случае будет определяться как отклонение показателя эффективности и качества аудиторской проверки совмещенного проекта от общего планового показателя эффективности и качества, за который может быть принят средний показатель эффективности и качества по проектам, выполненным в предыдущем году: .

Предполагается, что за счет снижения затрат на проведение аудиторских процедур по аудиту консолидированной финансовой отчетности эффект от совмещения аудитов будет выше планового показателя. Анализ эффективности и качества отдельных аудиторских проверок позволяет выявлять внутренние резервы аудиторской организации для оптимизации соотношения этих важных категорий.

Список литературы

1. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит / Пер. с англ.; гл. ред. серии проф. Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 2001. 560 с.

2. Аудит: Учебник / Под ред. М.В. Мельник. М.: Экономистъ, 2005. 282 с.

3. Барнгольц С.Б., Мельник М.В. Методология экономического анализа деятельности хозяйствующего субъекта: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2003. 240 с.

4. Бровкина Н.Д. Основы финансового контроля: Учеб. пособие / Под ред. М.В. Мельник. М.: Магистр, 2011.384 с.

5. Булыга Р.П. Основы аудита / Под ред. д. э. н., проф. Р.П. Булыги. Ростов н/Д.: Феникс, 2010. 317 с.

6. Ришар Ж. Аудит и анализ хозяйственной деятельности предприятия / Пер. с франц.; под ред. Л.П. Белых. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1997. 375 с.

7. Сухарев О.С. Теория эффективности экономики. М.: Финансы и статистика, 2009. 368 с.

Аудит эффективности

Аудит эффективности представляет собой тип финансового контроля экономических и социальных результатов. Результаты определяются путем проведения проверок исполнения бюджета на объектах контрольного мероприятия целью аудита эффективности является определение экономичности (экономия средств исходя из достигнутых результатов (ст.34 бюд кодекс))продуктивности (соотношение затрат и результатов т.е сколько было затрачено на единицу результата) и результативности (конечный соц-экономический эффект).

Аудит эффективности берет свое начало с 1977г., когда на Конгрессе Международной организации высших органов финансового контроля была принята Лимская декларация. В этой декларации были определены основные принципы внутреннего и внешнего финансового контроля, где под внутренним аудитом подразумевался аудит эффективности.

Согласно Лимской декларации руководящих принципов аудита (The Lima Declaration of Guidelines on Auditing Precepts), аудит представляет собой «неотъемлемую часть системы регулирования, целью которой является вскрытие отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов».

Приоритетное развитие аудита эффективности в системе государственного контроля является сегодня стратегической задачей контрольных органов России по следующим причинам:

• необходимость повышения результативности, действенности и эффективности государственного финансового контроля ;
• необходимость существенного улучшения деятельности исполнительных органов власти и иных организаций, использующих государственные ресурсы;
• потребность усиления прозрачности деятельности организаций, использующих средства бюджета;
• перспективы перехода на бюджетирование по результатам деятельности .

Финансовый аудит и аудит эффективности.

К числу факторов, способствующих возникновению и быстрому развитию аудита эффективности, следует отнести прежде всего повышение экономического потенциала общества, при котором закономерно возрастает роль высших органов финансового контроля и результативности их деятельности. Кроме того, в развитых странах сформировались и реализуются общепринятые нормы подготовки проекта бюджета, его исполнения, а также международные стандарты финансовой отчетности и аудита. Результатом этого является возрастание степени прозрачности и публичности бюджетного процесса , что предупреждает злоупотребления и нарушения при расходовании бюджетных средств. При этом в зарубежных странах законодательно разграничены функции внешнего контроля, осуществляемого независимыми и подотчетными лишь парламентам своих стран высшими органами финансового контроля, и внутреннего контроля , действующего в рамках исполнительной власти через систему казначейства и различных органов контроля министерств и ведомств. В рамках реформирования бюджетной системы России аудит эффективности вводится как новая форма государственного финансового контроля, осуществляемого путем проведения проверок деятельности органов государственной власти, а также других распорядителей и получателей государственных средств в целях определения эффективности их использования. Анализ основных характеристик проведения финансового аудита и аудита эффективности позволяет выявить преимущества последнего:

Государственный финансовый контроль	Финансовый аудит	Аудит эффективности
Система контроля	Доминирует внешний контроль за деятельностью министерств	Доминирует внутренний контроль за деятельностью министерств
Цель контроля	Целевое (по видам расходов) использование бюджетных средств	Достижение запланированных результатов, правильность их измерения
Главные объекты внешнего контроля	Статьи расходов	Социально-экономический эффект и общий объем расходов, качество системы внутреннего контроля
Исполнение бюджета	Фактические расходы относительно утвержденных	Акцент на достижение социально-экономических результатов, причины отклонений

Функции и цели аудита эффективности.

Согласно стандартам аудита, принятым International Organization of Supreme Audit Institutions (INTOSAI), аудит эффективности включает в себя:

1. аудит экономичности (англ. economy ) административной деятельности по обеспечению программы в соответствии с правильными административными принципами и практиками ;
2. аудит эффективности (англ. efficiency ) использования человеческих, финансовых и иных ресурсов, включая проверку информационных систем, систем показателей измерения деятельности и мониторинга, а также процедур для устранения обнаруженных несоответствий и недостатков ;
3. аудит результативности (англ. effectiveness ) деятельности в части достижения проверяемой программой заданных целей, а также аудит влияния, то есть сравнение фактического влияния той или иной программы или политики с запланированным .

Стандарты Лимской декларации руководящих принципов контроля INTOSAI рекомендуют аудит эффективности использовать параллельно с традиционным контролем целевого использования государственных средств, оценивая конечные результаты осуществляемых государством расходов. Аудит эффективности призван улучшить качественные характеристики процесса функционирования государственного и муниципального секторов экономики и, как форма финансового контроля, направлен на создание механизмов оценки результативности управления финансовыми потоками в экономике общественного сектора. Таким образом, основными функциями аудита эффективности являются:

1. контрольная (проверка деятельности контролируемых объектов),
2. аналитическая (поиск и определение причинно-следственных связей работы органов исполнительной власти и ее результатов)
3. синтетическая (формирование, определение рекомендаций для улучшения эффективности деятельности объекта контроля).

Основной целью аудита эффективности можно считать качественное улучшение самого процесса управления государственными ресурсами за счет предоставления полной, достоверной и объективной информации об эффективности функционирования организаций, вовлеченных в бюджетный процесс .

Преимущества аудита эффективности.

К достоинствам аудита эффективности относят:

1. расширение границ финансового контроля за пределы формальных оценок распределения ресурсов до улучшения экономических объектов их осваивающих;
2. комплексный анализ причин неэффективного использования бюджетных средств в разрезе их получателей;
3. создание условий для борьбы с коррупцией в органах власти путем предоставления информации об использовании бюджетных средств;
4. предоставление законодательным органам власти возможности оценить результативность принятия решений по регулированию бюджетного процесса;
5. обеспечение органов исполнительной власти информацией и рекомендациями по повышению эффективности использования ресурсов;
6. воздействие на разработку стратегических решений в области финансовой политики.

Что дает аудит эффективности?

Важно не только формулировать ожидаемые результаты и разрабатывать программы, направленные на их достижение, но и регулярно отслеживать, в какой степени они фактически достигаются. Помимо оценки целей проводимой политики и ее практических результатов, аудит эффективности также должен включать и анализ информации, лежащей в основе принятия тех или иных решений. Таким образом, цель аудита эффективности состоит не в обосновании правильности расходования бюджетных средств, а в оценке результативности произведенных расходов на основе отчетных данных после осуществления финансирования программы . Аудит эффективности позволяет:

1. выявить и устранить недостатки программы (если руководители программы своевременно заметят низкий уровень использования программных ресурсов, это позволит распределить финансовые ресурсы, выделенные для реализации программы, наиболее продуктивно: пересмотреть завышенные требования к участию в программе, убедиться в том, что потенциальные получатели знают о возможности получения услуг и т.д.).
2. мотивировать персонал (данные о работе и потребностях персонала, которые дает аудит эффективности, позволяют поставить перед персоналом реалистичные цели и распределить ответственность за полученные результаты).
3. определить наиболее эффективные варианты использования ресурсов (Простейшие показатели эффективности (KPI) можно получить, сопоставив затраченные ресурсы (денежные средства, кадры, оборудование и т.д.) с полученными продуктами или результатами (число обслуженных клиентов, длина отремонтированных дорог). При этом можно обнаружить, что какие-то направления работы стоят очень дорого, но дают мало позитивных результатов, в то время как по другому направлению тратится гораздо меньше средств, но оно пользуется большим спросом у адресатов программы).
4. укрепить доверие к программе (По результатам аудита эффективности заинтересованные лица могут судить о том, насколько успешно программа достигает заявленных целей и как расходуются выделенные ресурсы. Успехи в достижении поставленных целей позволяют заручиться поддержкой при реализации планов на будущее).

Case-study: роль аудита эффективности в оценке экспериментов, проводимых в российском образовании.

Результаты аудита эффективности можно рассмотреть на примере проведенных в 2000-2001 годах экспериментов по аттестации знаний учащихся в форме единого государственного экзамена (ЕГЭ) и переходу на финансирование образовательных учреждений высшего профессионального образования с использованием государственных именных финансовых обязательств (ГИФО). В результате проведения аудита эффективности было выявлено, что финансирование мероприятий «Концепции модернизации российского образования на период до 2010 года» осуществлялось, в основном, за счет средств Федеральной программы развития образования (ФПРО), без внесения в нее изменений через федеральные законы и за счет других целевых программ. По итогам проведенного аудита эффективности использования государственных средств на развитие образования в части проведения ЕГЭ были сделаны следующие выводы:

• Средства федерального бюджета, направленные на проведение эксперимента по внедрению ЕГЭ, отвлечены от мероприятий ФПРО, утвержденных Федеральным законом.
• В ходе контрольных мероприятий было также учтено мнение ректоров российских ВУЗов. Большинство из них считает, что аттестацию знаний учащихся в форме ЕГЭ можно использовать лишь как альтернативную форму проведения экзаменов и также при условии законодательного ее оформления.
• В целях проведения качественного результата эксперимента, его проведение должно проходить не ускорено, а на протяжении как минимум 10-15 лет. В России проведение эксперимента по внедрению ЕГЭ в 2001-2003 годах сопровождалось ускоренными темпами вовлечения в него все новых субъектов Российской Федерации, школ и учреждений профессионального образования.

В таблице отражена динамика проведения эксперимента по внедрению ЕГЭ в России:

При этом проведение любого эксперимента предусматривает отработку его содержания в опытном порядке с целью проверки выдвигаемых гипотез и лишь после проведения детального анализа результатов эксперимента может рассматриваться вопрос о его распространении.

• Работы по внедрению ЕГЭ вышли за рамки эксперимента из-за отсутствия эффективного инструмента оценки результативности экспериментальной работы.

Одним из основных мероприятий ФПРО являлось изучение возможности и проведение в порядке эксперимента внедрения государственного (социального) образовательного кредита в систему образования. Но в ходе аудита эффективности было установлено, что в нарушение Федерального закона, утвердившего ФПРО, в сфере образования проводится совершенно другое мероприятие. Это эксперимент по переходу на финансирование высшего профессионального образования с использованием ГИФО на базе результатов, полученных в ходе эксперимента по внедрению ЕГЭ. ГИФО – это свидетельство о результатах сданного гражданином единого государственного экзамена с соответствующей записью, удостоверяющей категорию финансового обязательства, являющегося основанием для предоставления вузу бюджетных средств на обучение в нем этого гражданина. Определение ГИФО закреплено в постановлении Правительства Российской Федерации от 14 января 2002 г. № 6 «О проведении в 2002–2003 гг. эксперимента по переходу на финансирование отдельных учреждений высшего профессионального образования с использованием государственных именных финансовых обязательств». Изложенный в указанном документе порядок фактически устанавливает новый механизм получения бесплатного и частично-бесплатного образования. Но в действующем федеральном законодательстве он не предусмотрен. В эксперименте по переходу на финансирование с использованием ГИФО в 2002–2003 гг. приняли участие шесть вузов из трех субъектов Российской Федерации. Поскольку финансовое наполнение ГИФО непосредственно определяется результатами полученных баллов при сдаче экзаменов в форме ЕГЭ, то и эксперимент по ГИФО осуществляется во взаимосвязи с экспериментом по ЕГЭ. И чем больше баллов у абитуриента по результатам таких экзаменов, тем выше категория ГИФО. Величины ГИФО в зависимости от категорий на 2002 г. были утверждены приказом Минобразования России. Однако на 2003 г. эти нормативы были изменены. Тем самым финансовые средства вузу на студентов второго года обучения, зачисленных по системе ГИФО в 2002 г., были установлены уже в новых объемах, что фактически перечеркивает саму идею эксперимента. По методике расчета величины финансового обязательства (ГИФО) студент оплачивает разницу между стоимостью обучения и размером финансового обязательства, исчисленного по результатам ЕГЭ, с присвоением категории ГИФО. Планировалось, что если ученик школы сдал ЕГЭ и получил баллы, соответствующие 1-й категории, то обучение в вузе будет для него бесплатным. За 2–5 категории часть денег на учебу будет поступать из бюджета, а разницу в цене придется доплачивать. Так, к примеру, финансовое обеспечение 2-й категории в 2002 г. равнялось 7,5 тыс. руб. Эксперимент в трех республиках оказался затратным, намного превысив смету. Так, в 2003 г. ЕГЭ сдавали в этих регионах достаточно неплохо: 39 % получили ГИФО высших (1-й и 2-й) категорий, а 45 % – третьей. Однако Минобразование России изменило размеры величин ГИФО:

Категории ГИФО	2002 г.	2003 г.
1	14,5	17,5
2	7,5	12,2
3	3,9	8,0
4	2,8	-
5	1,2	-

А с учетом внесения поправок в главу 25 Налогового кодекса РФ, в результате которого вузы лишились льгот, цена за учебу выросла в два, а на некоторые специальности – даже в три раза. В ходе проверки было установлено, что практически все студенты, зачисленные в вуз, должны осуществлять доплату. Средневзвешенная величина ГИФО, исчисленная по самым массовым первым трем категориям не превышает 7,5 тыс. руб. Тогда как самая низкая реальная стоимость обучения в проверяемых вузах составила 15,4 тыс. руб. в год, самая высокая – 22 тыс. руб. (в зависимости от специальности). У выпускников школ регионов, где проводился эксперимент по ГИФО, не оказалось выбора – они были вынуждены принять условия эксперимента. При внедрении ГИФО возникает целый ряд проблем:

• потребуется внести изменения в действующий порядок бюджетного финансирования и статью 158 Бюджетного кодекса Российской Федерации в части направления средств от главного распорядителя получателю с предоставлением вузу права самостоятельно составлять и утверждать смету доходов и расходов;
• предлагаемое объединение бюджетных и внебюджетных средств в качестве доходов вуза, а также осуществление расходования средств (не всех, а только полученных по системе ГИФО) с единого счета ведет к смешиванию средств, что противоречит Гражданскому и Налоговому кодексам Российской Федерации;
• при объединении средств возникает неразрешимая ситуация в учете оплаты труда ППС за счет средств бюджета и внебюджетных источников и разделение ее на ставки, что затрудняет бухгалтерскую и статистическую отчетности;
• невозможно осуществлять отдельный учет средств ГИФО и сумм доплат, осуществляемых студентами, а также контроль за использованием их по целевому назначению – нарушается принцип прозрачности и достоверности расходов бюджета.

Конечный же результат проведения эксперимента по внедрению государственных именных финансовых обязательств – это отвлечение бюджетных средств от студентов, зачисленных в вуз на бесплатной основе и сокращение числа таких студентов. Таким образом, при проведении аудита эффективности использования средств бюджетов при реализации федеральных целевых программ и государственных программ, принятых постановлениями Правительства Российской Федерации, рассматривается их результативность посредством:

1. оценки правильности и приемлемости конечных целей программы ;
2. определения уровня нахождения программы с точки зрения конечного желаемого результата;
3. оценки ее эффективности в целом или отдельных ее компонентов ;
4. установления факторов, препятствующих нормальной реализации программы ;
5. оценки деятельности руководства по определению возможностей для исполнения программы и достижения желаемого результата, то есть использование рациональных методов по решению задач, предусмотренных программой, минимизация средств на их достижение;
6. определения моментов дублирования, либо совпадения (полное, частичное) проверяемой программы с другими, связанными с ней программами;
7. определения направлений и мер, способных улучшить работу по реализации программы ;
8. определения, соответствует ли данная программа действующим нормативным, правовым и иным законодательным актам;
9. установления достоверности представляемой отчетности о ходе исполнения программы.

Литература

1. Л. Карякина. Сравнительный анализ методик проведения аудита эффективности в зарубежных странах
2. Романова Т.Ф. Карепина А.И. Аудит эффективности бюджетных расходов // Финансовые исследования. №9. 2004.
3. Аудит эффективности использования государственных ресурсов - современная форма финансового контроля
4. Саунин А.Н. Аудит эффективности в государственном финансовом контроле. Финансовый контроль. 2004.

Wikimedia Foundation . 2010 .

Смотреть что такое "Аудит эффективности" в других словарях:

Финансовый словарь

Аудит - (от англ. audit проверка бухгалтерских книг < лат. audīre слушать; расследовать) независимая проверка (экспертиза) финансовой отчетности и финансового положения организации, проводимая аудиторами. Зародившись как финансовый аудит (далее А.), в …

Аудит системы управления охраной труда - независимая проверка положения с охраной труда в организации и определение соответствия деятельности, направленной на обеспечение безопасности труда, законам и иным нормативным правовым актам, содержащим государственные нормативные требования ОТ … Российская энциклопедия по охране труда

Аудит информационной безопасности системный процесс получения объективных качественных и количественных оценок о текущем состоянии информационной безопасности компании в соответствии с определенными критериями и показателями безопасности… … Википедия

аудит - Систематический, независимый и документированный процесс получения свидетельств аудита и их объективной оценки с целью установления степени соответствия критериям аудита. Внутренние аудиты, иногда называемые «аудитами первой стороны» …

- (audit) Проверка годовой отчетности (annual accounts) организации. Внешний аудит (external audit) проводится квалифицированным бухгалтером ревизором (accountant) с целью получить представление о достоверности отчетов. Законы о компаниях требуют,… … Словарь бизнес-терминов

аудит результатов деятельности - Проверка с целью оценки продуктивности и эффективности ведения деятельности. Ср. с Аудит соответствия (Compliance Audit). Тематики бухгалтерский учет EN performance audit … Справочник технического переводчика

Экспертиза состояния дел в части управления персоналом, включающая систему мероприятий по сбору информации, ее анализу, и оценке на этой основе эффективности деятельности организации, оценке соответствия структурного и кадрового потенциала… … Словарь бизнес-терминов

аудит стоимости денег - Исследования эффективности использования ресурсов организацией, основной целью которой не является прибыль. Они могут не иметь собственников, большого числа задач и четкого критерия успеха. Тематики… … Справочник технического переводчика Подробнее

Аудиторы должны обслуживать бизнес. В этой связи профес­сионалы-аудиторы должны регулярно анализировать, насколько предлагаемые и оказываемые ими услуги отвечают ожиданиям по­требителей, т. е. организаций, прибегающих к их услугам. Если ау­диторы не приносят выгоды, они становятся обузой, ненужной на­грузкой.

Эффективность аудиторской работы является одним из наиболее важных и, в то же время, сложных вопросов исследуемой проблема­тики. Сложность решения проблемы эффективности аудиторской деятельности заключается, в первую очередь, в определении и соот­ношении таких понятий как "эффективность", "эффект", "оптимум" и их место в аудите.

Эффективность работы аудитора - это степень его приспо­собленности к решению определенной проблемы в определенных условиях, то есть его способность к выполнению определенного за­дания.

Эффект аудита - это результат от проведения аудита в опре­деленных условиях, который получают пользователи финансовой отчетности.

Аудит осуществляется в интересах Пользователей финансовой отчетности* а уровень его действенности, зависит от организаторов его выполнения, их обеспеченности и подготовленности, в итоге, это предполагаемых обстоятельств.

Эффективность работы аудитора предопределяет эффективность аудиторской деятельности, которая выражается степенью ее при­быльности. Аудиторская деятельность является предприниматель­ской деятельностью, потому ее целью является получение прибыли.

Эффект от аудиторской деятельности следует рассматривать на двух уровнях:

На макроуровне - на уровне государства;

На микроуровне - на уровне отдельного пользователя.

В общественно-хозяйственной жизни имеют место случаи, когда эффективность аудита является значительной, а эффекта нет. Имен­но из-за этого следует обращать внимание не только на эффектив­ность, но и на эффект аудита.

Эффективность аудиторской деятельности необходима владель­цу или руководителю аудиторской фирмы, чтобы знать, эффективно ли функционирует аудиторская фирма, рентабельная ли, прибыль­ная, и осуществлять материальное стимулирование сотрудников, устанавливать цены на услуги, прогнозировать последующее разви­тие аудиторской фирмы.

Дня правильного определения эффективности аудиторской ра­боты следует более детально остановиться на поставленном перед аудиторским аппаратом задании быстрого и качественного осуще­ствления аудиту и выявление отклонений в отчетности, которая подлежит преданию огласке, определить те критерии, за которыми должна оцениваться работа аудиторов. К сожалению, действующим законодательством Украины четко не определенно содержание ра­боты аудитора, а в теории и на практике этот вопрос трактуется по-разному.

Эффективность функционирования фирмы в значительной мере зависит от перспектив ее развития. Потому разрабатываются страте­гические цели и определяются задание, стратегия и тактика их дос­тижения.

Систему аудита можно считать эффективной для фирмы только тогда, когда она обеспечивает при наименьших расходах достижение поставленных заданий. Критериями эффективности аудита являются факторы, которые предназначены для определения степени достижения поставленных целей.

Критериями эффективности, которые принимаются для расче­тов, являются показатели, по числовому значению которых при осуществлении аудита можно сделать выводы о степени достиже­ния поставленных заданий. Эти критерии являются единицами из­мерения степени достижения результата деятельности аудиторской фирмы. Для их использования необходимо иметь четко разработан­ную методику.

Только знание числового значения критерия недостаточно для того, чтобы сделать вывод о достижении задания (общего или час­тичного). Необходимо определить нормы (предварительно установленные значения критерия), которые дают возможность сделать га-кой вывод. При этом система критериев должна быть унифицирова­на, то есть показатели, которые входят в нее, по содержанию и ма­тематическому выражению не должны противоречить друг другу. Они должны быть взаимосвязаны между собой таким образом, что­бы служить выходными относительно более общих критериев.

Повышение эффективности аудита базируется на соблюде­нии основных требований к нему. К таким требованиям относятся:

1) экономичность - достигается в значительной степени за счет его простоты. Чем более простые и более доступные приемы и способы используются во время осуществления аудита, тем высшая его экономичность. Экономический принцип "минимум расходов - "максимум результата" можно представить в разной форме. Измерять же его и судить о степени реализации этого принципа можно с помощью пока­зателей производительности, доходности и рентабельности;

2) производительность - является количественным показате­лем и определяется отношением стоимости услуг к стоимо­сти использованных ресурсов. Этот показатель используется в исследовании трудовых процессов для обоснования ре­зультативности мероприятий по рационализации;

3) доходность - является отношением дохода к расходам или результата к расходам. Этот показатель используется для обоснования результативности мероприятий по рационали­зации, которые связаны с инвестициями. Повышение доход­ности является результатом роста производительности;

4) рентабельность - отношение прибыли, полученной от ау­диторских услуг, к стоимости использованных ресурсов, а также к акционерному капиталу - рассчитывается аналити­чески для каждого аудируемого предприятия или ежегодно (в том числе с учетом налогообложения);

5) окупаемость - исчисляется как соотношение суммы вло­женных средств, направленных на оказание аудиторских ус­луг, к сумме действительных денежных поступлений. Если период окупаемости больше единицы, то оказание услуги может быть отклонено как неприносящее дополнительных доходов аудитору.

Оценка эффективности аудита должна выявлять:

Возможность выполнения аудита с использованием имеюще­гося опыта и условий, которые сложились в обществе, фир­ме, окружающей среде;

Уровень готовности персонала аудиторской фирмы к аудиту и планированию его подготовки;

Наличие ресурсов в аудиторской фирме для предоставления аудиторских услуг, возможность их оценки, прогнозирова­ния развития ситуации;

Целостную систему факторов, которые повышают эффек­тивность аудита и их целеустремленный учет в стратегиче­ском и тактическом управлении аудиторской фирмой.

Выделяют ряд факторов, неизбежно ограничивающих эффек­тивность аудита. К числу таких факторов относятся:

1. Ограниченность осведомленности аудиторской организации о деятельности экономического субъекта рамками исследо­ваний, издержки на проведение которых необходимо удер­живать в экономически приемлемых пределах;

2. Присутствие в аудиторской работе неизбежного элемента субъективности в процессе принятия аудитором решений на основе своих профессиональных суждений, в частности при определении видов, объема и графика аудиторских проце­дур;

3. Применение в ходе аудита выборочного подхода к осущест­влению проверки ввиду нерациональности ее проведения сплошным порядком;

4. Использование аудиторской организацией в качестве основы для формирования выводов и заключений аудиторских дока­зательств, которые по своему характеру являются сочетани­ем фактов и мнений; (Например, аудиторская фирма может использовать результаты работы привлеченного эксперта (оценщика, инженера и т.д.), приводящего в своем заключе­нии как объективные данные о проведенных исследованиях, так и собственные мнения и выводы.);

5. Подверженность систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта присущим им изъянам;

6. Отсутствие непреодолимых препятствий для мошенническо­го сговора с целью искажения информации;

7. Наличие неопределенности, связанной с интерпретацией и оценкой некоторых событий хозяйственной жизни, а также других обстоятельств, делающих невозможным применение исключительно объективных критериев как к составлению бухгалтерской отчетности, так и к оценке ее достоверности.

Вышеуказанные факторы ограничивают (уровнем приемлемой, а не абсолютной уверенности) предоставление аудиторской организа­цией гарантий в том, что не существуют какие-либо иные (не обна­руженные в ходе аудита) обстоятельства, оказывающие или способ­ные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность экономического субъекта. В ходе проведения аудита в силу объективных и субъективных причин нельзя исключить вероятность того, что могут остаться не­замеченными искажения в бухгалтерской отчетности экономическо­го субъекта, которые снижают эффективность аудита.

Эффективность и эффект аудита во многом зависят от уровня квалификации аудиторов, которые должны иметь хорошую теоре­тическую подготовку, значительный практический опыт, глубокие жизненные знания, уметь ориентироваться в самых сложных ситуа­циях. Современному аудитору только бухгалтерских знаний недоста­точно. Кроме того, он должен иметь специальные знания, которые включают знания по теории контроля и отраслевого аудита, теории и отраслевой ревизии, теории и отраслевого учета, анализа деятель­ности.

Залогом успешного решения задач, которые ставятся перед ау­диторской фирмой, является организация стабильного высококвали­фицированного коллектива специалистов. В настоящее время, как показывает практика, подбор и подготовка кадров для аудиторской деятельности, укрепление этого вида работы квалифицированными кадрами является актуальной проблемой. На сегодня, допускается прием на должности аудиторов лиц без специального экономиче­ского образования, достаточно большой является текучесть кадров.

Аудиторы должны разбираться в теории и практике менеджмен­та, владеть хотя бы простейшими статистическими методами, гра­мотно анализировать документацию на этапе подготовки к аудиту, а кроме того, обладать серьезной психологической подготовкой. Такая подготовка аудиторов потребует, прежде всего, дополни­тельного времени. Его стоит потратить. Дело в том, что аудиторские проверки, проводимые в конвейерном режиме, бессмысленны и формальны. Дополнительное время, затраченное на подготовку к аудиту, полностью окупится надежными результатами, ценными предложениями по улучшению деятельности предприятия и форми­рованием уважения к личности аудитора и его работе.

Подготовку аудиторов необходимо проводить на другой основе: со студенческой скамьи будущие аудиторы должны овладевать профессией. Будущих аудиторов необходимо готовить не для одной узкой отрасли (например, для торговли, промышленности, строи­тельства), а как специалистов широкого профиля, которые владеют общими приемами и методами контрольно-ревизионной работы, ее особенностями и спецификой в промышленности, сельском хозяй­стве, транспорте, в бытовом обслуживании и т.п.

Если рассматривать эффективность обязательного аудита отно­сительно заказчика, то он в большинстве случаев является убыточ­ным. Поскольку целью аудитора является подтверждение достовер­ности финансовой отчетности, а не содействие деятельности заказ­чика. Практический опыт показал, что по ряду предприятий аудито­рами выдавались положительные заключения (где отмечалось, что предприятия нормально работают), но они обанкротились.

Заказчик тратит средства на проведение аудита, но никаких предложений, кроме аудиторского заключения для пользователей, не получает. Потому очевидный вывод, что никакой эффективности предприятия от обязательного аудита не получают. Такие аудитор­ские заключения не нужны предприятию.

А что мешает сертификационным органам в промежутки между аудиторскими проверками, аудитами общаться со своими клиента­ми, информировать их об изменениях в нормативно-законодательной базе экономики?

Время, которое проводят вместе аудиторы и проверяемые, как правило, составляет не более двух-четырех недель в году. После проведения очередного аудита все его участники с удовольствием забывают друг о друге. Такая плотность общения не способствует установлению и укреплению плодотворных отношений между ауди­торами и проверяемыми. Частая ротация аудиторов также снижает коэффициент полезного действия аудитов.

Аудиторы не могут оставаться в стороне от деятельности пред­приятия и должны понимать, что их работа рассматривается именно через призму получения выгоды организацией, руководство которой будет использовать предоставленные отчеты для последующего анализа системы. Результаты аудита можно и нужно использовать в качестве рекомендаций по улучшению процессов и всей системы в целом. Речь в данном случае идет об эффективном использовании:

Всего потенциала аудитора как специалиста, обладающего богатым опытом и присущими его профессии качествами;

Ресурсов (финансовых, временных), затраченных на прове­дение аудита;

Возможностей собственного персонала предприятия.

Вопросы для самоконтроля:

Что представляет собой информация, предоставляемая по ре­зультатам аудита?

Кто является руководством аудируемого лица?

Назовите представителей собственника аудируемого лица?

На чем основывается аудитор при установлении надлежащих по­лучателей информации?

Какие аспекты относительно информации можно раскрыть в договоре оказания аудиторских услуг?

Что регулирует ISA 260 «Сообщение аспектов аудита лицам, наде­ленным руководящими полномочиями»?

Приведите примерный перечень аспектов, которые аудитор ос­вещает надлежащим получателям?

О чем должен уведомить аудитор получателей информации?

Когда информация должна сообщаться ее получателям?

В какой форме информация, полученная в ходе аудита, доводится до получателя?

Как оформляется устная информация?

В каких случаях целесообразно, чтобы аудитор получал от пред­ставителей собственника письменные подтверждения по устной информации?

Какие факторы влияют на форму представления информации надлежащему получателю?

Что представляет собой предварительное обсуждение аудитора с руководством аудируемого лица вопросов, аудита?

Какие проблемы возникают в отношении конфиденциальности информации?

Чем эффект отличается от эффективности аудита?

Раскройте сущность эффекта от аудиторской деятельности.

Что предопределяет эффективность работы аудитора?

Что представляют собой критерии эффективности аудита?

Назовите критерии оценки эффективности аудита.

Какие факторы неизбежно ограничивают эффективность ауди­та?

Перечислите факторы, влияющие на эффективность аудита.

На каких требованиях базируется повышение эффективности ау­дита?

Что представляет собой производительность в аудите?

В чем отличие производительности от доходности аудита?

Охарактеризуйте период окупаемости аудиторских услуг.

Какие вопросы подлежат исследованию при оценке эффектив­ности аудита?

Как уровень квалификации аудиторов влияет на эффективность и эффект аудита?

Почему эффективность обязательного аудита относительно за­казчика в большинстве случаев является убыточным?

Что негативно влияет на эффективность аудита?

Литература: