Первая проверка аудиторское заключение мса образец. Отзыв аудиторского заключения. Структура аудиторского заключения

27.04.2024

Международный стандарт аудита (МСА) 705 (пересмотренный)

«Модифицированное мнение в аудиторском заключении»

Международный стандарт аудита (МСА) 705 (пересмотренный) «Модифицированное мнение в аудиторском заключении» следует рассматривать вместе с МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита».

Сфера применения настоящего стандарта

Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) устанавливает обязанности аудитора по выпуску надлежащего заключения в обстоятельствах, когда при формировании мнения в соответствии с МСА 700 (пересмотренным) 1) МСА 700 аудитор приходит к выводу о необходимости выражения модифицированного мнения о финансовой отчетности. В настоящем МСА также рассматривается вопрос о том, как выражение аудитором модифицированного мнения влияет на форму и содержание аудиторского заключения. Во всех случаях в настоящем стандарте применяются требования к составлению аудиторских заключений, содержащиеся в МСА 700 (пересмотренном), при этом указанные требования не повторяются, кроме случаев, когда они непосредственно рассматриваются или корректируются исходя из требований настоящего стандарта.

Типы модифицированного мнения

Настоящий стандарт определяет три типа модифицированного мнения, а именно: мнение с оговоркой, отрицательное мнение и отказ от выражения мнения. Решение о том, какой тип модифицированного мнения является надлежащим, зависит:

(a) от характера вопроса, послужившего основанием для выражения модифицированного мнения, то есть имеются ли существенные искажения в финансовой отчетности или, в случае невозможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, есть ли вероятность наличия таких существенных искажений;

(b) суждения аудитора в отношении всеобъемлющего характера влияния, в том числе возможного, такого вопроса на финансовую отчетность (см. пункт A1).

Дата вступления в силу

Настоящий стандарт вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, заканчивающиеся 15 декабря 2016 года или после этой даты.

Цели

Целью аудитора является четкое выражение надлежащим образом модифицированного мнения о финансовой отчетности, которое необходимо в том случае, если:

(a) на основании полученных аудиторских доказательств аудитор приходит к выводу о том, что финансовая отчетность, рассматриваемая в целом, содержит существенные искажения, или

(b) аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, чтобы сделать вывод о том, что финансовая отчетность, рассматриваемая в целом, не содержит существенных искажений.

Определения

Для целей Международных стандартов аудита следующие термины имеют приведенные ниже значения:

(a) всеобъемлющий — термин используется применительно к искажениям для описания влияния, оказываемого искажениями на финансовую отчетность, или возможного влияния на финансовую отчетность искажений, если такие имеются, которые остаются невыявленными вследствие невозможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства. Влияние, оказываемое на финансовую отчетность, считается всеобъемлющим, если, по мнению аудитора, оно:

(i) не ограничивается отдельными элементами, счетами или статьями финансовой отчетности;

(ii) затрагивает или может затрагивать существенную часть финансовой отчетности, если влияние ограничивается отдельными элементами, или

(iii) имеет первостепенное значение для понимания финансовой отчетности ее пользователями в плане раскрытия информации;

(b) модифицированное мнение — мнение с оговоркой, отрицательное мнение или отказ от выражения мнения о финансовой отчетности.

Требования

Аудитор должен выразить модифицированное мнение в аудиторском заключении в случаях, когда:

Мнение с оговоркой

Аудитор выражает мнение с оговоркой в тех случаях, когда:

(a) аудитор, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, приходит к выводу о том, что искажения в отдельности или в совокупности являются существенными для финансовой отчетности, но не всеобъемлющими, или

(b) аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования своего мнения, но приходит к выводу о том, что возможное влияние на финансовую отчетность невыявленных искажений, если такие имеются, может быть существенным, но не всеобъемлющим.

Отрицательное мнение

Аудитор должен выразить отрицательное мнение в тех случаях, когда, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он приходит к выводу о том, что искажения в отдельности или в совокупности являются существенными и всеобъемлющими для финансовой отчетности.

Отказ от выражения мнения

Аудитор отказывается выразить мнение в том случае, когда он не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования своего мнения и приходит к выводу о том, что возможное влияние на финансовую отчетность невыявленных искажений, если такие имеются, может быть одновременно существенным и всеобъемлющим.
Аудитор отказывается выразить мнение в том случае, когда в исключительно редких ситуациях, связанных с наличием многочисленных факторов неопределенности, он приходит к выводу о том, что, несмотря на полученные достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении каждого фактора неопределенности, невозможно сформировать мнение о финансовой отчетности вследствие потенциального воздействия факторов неопределенности друг на друга и их возможного совокупного влияния на финансовую отчетность.

Последствия невозможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в результате ограничений, введенных руководством после принятия аудитором задания

Если после принятия задания аудитору становится известно, что руководство ввело ограничение объема аудита, которое, по мнению аудитора, с большой вероятностью приведет к необходимости выражения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения о финансовой отчетности, аудитор должен обратиться к руководству с просьбой о снятии такого ограничения.
Если руководство отказывается снять ограничение, упомянутое в пункте 11 настоящего стандарта, аудитор должен сообщить об этом лицам, отвечающим за корпоративное управление, за исключением случаев, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют в руководстве организацией 2) пункт 13 . , и определить, имеется ли возможность выполнения альтернативных процедур для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.
Если аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он должен определить последствия следующим образом:

(a) если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на финансовую отчетность невыявленных искажений, если такие имеются, может быть существенным, но не всеобъемлющим, аудитор должен выразить мнение с оговоркой, или

(b) если аудитор приходит к выводу, что возможное влияние на финансовую отчетность невыявленных искажений, если такие имеются, может быть существенным и всеобъемлющим настолько, что выражения мнения с оговоркой будет недостаточно для информирования о серьезности ситуации, то аудитор должен:

(i) отказаться от проведения аудита, если это целесообразно и возможно в соответствии с применимыми законами или нормативными актами (см. пункт A13);

(ii) если отказ от аудита до предоставления аудиторского заключения невозможен или практически неосуществим, то отказаться от выражения мнения о финансовой отчетности (см. пункт A14).

Если аудитор отказывается от проведения аудита, как предусмотрено в пункте 13(b)(i), он должен предварительно проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление организации, об обстоятельствах, связанных с выявленными в ходе аудита искажениями, которые могли бы привести к выражению модифицированного мнения (см. пункт A15).

Другие вопросы, связанные с выражением отрицательного мнения или отказом от выражения мнения

Когда аудитор считает необходимым выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения о финансовой отчетности в целом, аудиторское заключение не должно также включать немодифицированное мнение в соответствии с той же концепцией подготовки финансовой отчетности об отдельном отчете из состава финансовой отчетности или об одном или нескольких отдельных элементах, группах статей или статьях финансовой отчетности. Включение такого немодифицированного мнения в то же заключение 3) в данных обстоятельствах противоречило бы отрицательному мнению аудитора или отказу от выражения мнения о финансовой отчетности в целом (см. пункт A16).

Мнение аудитора

Когда аудитор выражает модифицированное мнение, он должен использовать для раздела, в котором излагается его мнение, заголовок «Мнение с оговоркой», «Отрицательное мнение» или «Отказ от выражения мнения» в зависимости от обстоятельств (см. пункты A17 — A19).

Мнение с оговоркой

Когда аудитор выражает мнение с оговоркой вследствие существенного искажения финансовой отчетности, он указывает, что, по его мнению, за исключением влияния вопроса или вопросов, описанных в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой»:

(a) (в случае составления отчетности в соответствии с концепцией достоверного представления) прилагаемая финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных аспектах (или дает правдивое и достоверное представление о) […] в соответствии с [применимой концепцией подготовки финансовой отчетности] или

(b) (в случае составления отчетности в соответствии с концепцией соответствия) прилагаемая финансовая отчетность подготовлена во всех существенных аспектах в соответствии с [применимой концепцией подготовки финансовой отчетности].

Когда модификация вызвана невозможностью получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, аудитор должен использовать для выражения модифицированного мнения соответствующую формулировку: «за исключением возможного влияния обстоятельства (обстоятельств)…» (см. пункт A20).

Отрицательное мнение

Когда аудитор выражает отрицательное мнение, он должен указать, что, по его мнению, вследствие значимости обстоятельства или обстоятельств, указанных в разделе «Основание для выражения отрицательного мнения»:

(a) (в случае составления отчетности в соответствии с концепцией достоверного представления) прилагаемая финансовая отчетность не отражает достоверно (или не дает правдивого и достоверного представления о) […] в соответствии с [применимой концепцией подготовки финансовой отчетности] или

(b) (в случае составления отчетности в соответствии с концепцией соответствия) прилагаемая финансовая отчетность не подготовлена во всех существенных аспектах в соответствии с [применимой концепцией подготовки финансовой отчетности].

Отказ от выражения мнения

Когда аудитор отказывается от выражения мнения вследствие невозможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он должен:

(a) указать, что он не выражает мнения о прилагаемой финансовой отчетности;

(b) указать, что вследствие значимости обстоятельства или обстоятельств, указанных в разделе «Основание для отказа от выражения мнения», он не смог получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования мнения аудитора о финансовой отчетности;

(c) изменить формулировку, требующуюся согласно пункту 24(b) МСА 700 (пересмотренного), которая указывает, что был проведен аудит финансовой отчетности, заявив о том, что аудитор был привлечен для проведения аудита финансовой отчетности.

Основание для выражения мнения

Когда аудитор выражает модифицированное мнение о финансовой отчетности, он должен в дополнение к определенным элементам, включение которых требуется в соответствии с МСА 700 (пересмотренным) (см. пункт A21):

(a) изменить заголовок «Основание для выражения мнения», требующийся согласно пункту 28 МСА 700 (пересмотренного), на «Основание для выражения мнения с оговоркой», «Основание для выражения отрицательного мнения» или «Основание для отказа от выражения мнения» в зависимости от обстоятельств и

(b) включить в этот раздел описание обстоятельства, послужившего основанием для выражения модифицированного мнения.

При наличии существенного искажения финансовой отчетности, связанного с отдельными показателями в финансовой отчетности (включая раскрытие количественной информации в примечаниях к финансовой отчетности), аудитор включает в раздел «Основание для выражения мнения» описание и количественную оценку финансового влияния искажения, если это возможно. Если выполнить количественную оценку финансового влияния невозможно, аудитор должен указать это в данном разделе (см. пункт A22).
При наличии существенного искажения финансовой отчетности, связанного с раскрытием текстовой информации, аудитор должен включить в раздел «Основание для выражения мнения» объяснение того, как была искажена раскрытая информация.
Если имеется существенное искажение финансовой отчетности, которое связано с нераскрытием необходимой информации, аудитор должен:

(a) обсудить такое нераскрытие с лицами, отвечающими за корпоративное управление;

(b) указать в разделе «Основание для выражения мнения» характер отсутствующей информации;

(c) если это не запрещено законами или нормативными актами, включить нераскрытую информацию, при условии что это возможно и аудитор получил достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении нераскрытой информации (см. пункт A23).

Если модифицированное мнение является результатом отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, аудитор должен указать в разделе «Основание для выражения мнения» причины, по которым это невозможно.
Если аудитор выражает мнение с оговоркой или отрицательное мнение, он должен скорректировать заявление о том, являются ли полученные аудиторские доказательства достаточными и надлежащими для того, чтобы обосновать мнение аудитора, требующееся согласно пункту 28(d) МСА 700 (пересмотренного), включив слова «с оговоркой» или «отрицательное» в зависимости от обстоятельств.
Если аудитор отказывается от выражения мнения о финансовой отчетности, аудиторское заключение не должно содержать элементы, которые требуются согласно пунктам 28(b) и 28(d) МСА 700 (пересмотренного). Эти элементы включают:

(b) заявление о том, являются ли полученные аудиторские доказательства достаточными и надлежащими для обоснования мнения аудитора.

Даже если аудитор выразил отрицательное мнение или отказался от выражения мнения о финансовой отчетности, он должен раскрыть в разделе «Основание для выражения мнения» обстоятельства, связанные с иными известными ему вопросами, которые могли бы потребовать выражения модифицированного мнения, а также соответствующие последствия (см. пункт A24).

Описание ответственности аудитора за проведение аудита финансовой отчетности в случаях, когда аудитор отказывается выразить мнение о финансовой отчетности

Если аудитор отказывается выразить мнение о финансовой отчетности вследствие невозможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он должен скорректировать описание ответственности аудитора, которое требуется согласно пунктам 39 — 41 МСА 700 (пересмотренного), включив в него только следующее (см. пункт A25):

(a) указание на то, что обязанность аудитора состоит в проведении аудита финансовой отчетности организации в соответствии с Международными стандартами аудита и в выпуске аудиторского заключения;

(b) указание на то, что, однако, вследствие обстоятельства или обстоятельств, указанных в разделе «Основание для отказа от выражения мнения», аудитор не смог получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования мнения аудитора о финансовой отчетности;

Особенности, связанные с отказом аудитора от выражения мнения о финансовой отчетности

При отказе аудитора от выражения мнения о финансовой отчетности аудиторское заключение не должно содержать раздел «Ключевые вопросы аудита» в соответствии с МСА 701 4) или раздел «Прочая информация» в соответствии с МСА 720 (пересмотренным) 5) , кроме случаев, когда это требуется в соответствии с законом или нормативным актом (см. пункт A26).

Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление

Когда аудитор предполагает выразить модифицированное мнение в аудиторском заключении, он должен довести до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, информацию об обстоятельствах, которые привели к предполагаемой модификации, и формулировку модификации (см. пункт A27).

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Типы модифицированного мнения (см. пункт 2)

A1. Ниже в таблице приводятся примеры того, как суждение аудитора о характере обстоятельства, послужившего основанием для выражения модифицированного мнения, и о всеобъемлющем характере влияния (в том числе возможного) такого обстоятельства на финансовую отчетность определяет тип выражаемого мнения.

Характер обстоятельства, послужившего основанием для выражения модифицированного мнения	Суждение аудитора в отношении всеобъемлющего характера влияния (в том числе возможного) на финансовую отчетность
	Существенное, но не всеобъемлющее	Существенное и всеобъемлющее
Финансовая отчетность содержит существенные искажения	Мнение с оговоркой	Отрицательное мнение
Невозможность получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства	Мнение с оговоркой	Отказ от выражения мнения

Обстоятельства, требующие выражения модифицированного мнения аудитора

Характер существенных искажений (см. пункт 6(a))Обстоятельства, требующие выражения модифицированного мнения аудитора

A2. Согласно требованиям МСА 700 (пересмотренного), чтобы сформировать мнение о финансовой отчетности, аудитор должен сделать вывод о том, была ли получена разумная уверенность в том, что финансовая отчетность в целом не содержит существенных искажений 6) . Этот вывод учитывает оценку аудитором неисправленных искажений в финансовой отчетности, если такие имеются, в соответствии с МСА 450 7) .

A3. МСА 450 определяет искажение как разницу между отчетным показателем, классификацией, представлением или раскрытием статьи финансовой отчетности и показателем, классификацией, представлением или раскрытием статьи, которые требуются в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности. Следовательно, существенное искажение финансовой отчетности может возникнуть в отношении:

(a) надлежащего характера выбранной учетной политики;

(b) применения выбранной учетной политики или

Надлежащий характер выбранной учетной политики

A4. В отношении надлежащего характера выбранной руководством учетной политики существенные искажения финансовой отчетности могут возникнуть, например, когда:

(a) выбранная учетная политика не соответствует применимой концепции подготовки финансовой отчетности;

(b) финансовая отчетность не отражает корректно учетную политику, относящуюся к существенным статьям отчета о финансовом положении, отчета о совокупном доходе, отчета о собственном капитале или отчета о движении денежных средств;

(c) финансовая отчетность не представляет надлежащим образом или не раскрывает лежащие в ее основе операции и события так, чтобы достигалось достоверное представление о них.

A5. Концепции подготовки финансовой отчетности часто содержат требования к учету и раскрытию изменений в учетной политике. В том случае, когда организация изменила выбранные ранее основные положения учетной политики, может возникнуть существенное искажение финансовой отчетности, если организация не выполнила эти требования.

Применение выбранной учетной политики

A6. В отношении применения выбранной учетной политики существенные искажения финансовой отчетности могут возникнуть:

(a) когда руководство не применяло выбранную учетную политику в соответствии с концепцией подготовки финансовой отчетности, в частности, когда руководство не применяло выбранную учетную политику последовательно при смене отчетных периодов или к аналогичным операциям и событиям (последовательность применения), или

(b) вследствие метода применения выбранной учетной политики (например, непреднамеренная ошибка в применении).

Надлежащий характер или адекватность информации, раскрываемой в финансовой отчетности

A7. С точки зрения надлежащего характера или адекватности информации, раскрываемой в финансовой отчетности, существенные искажения финансовой отчетности могут возникнуть, когда:

(a) финансовая отчетность не содержит всей информации, которая должна быть раскрыта в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

(b) информация, раскрытая в финансовой отчетности, не представлена в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности или

(c) финансовая отчетность не обеспечивает раскрытие информации, необходимое для достоверного представления, помимо раскрываемой информации, непосредственно требуемой применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

В пункте A13a МСА 450 приведены другие примеры существенных искажений раскрытия информации качественного характера, которые могут иметься.

Характер отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства (см. пункт 6(b))

A8. Невозможность получения аудитором достаточных надлежащих аудиторских доказательств (также именуемая ограничением объема аудита) может возникнуть вследствие:

(a) обстоятельств, не контролируемых организацией;

(b) обстоятельств, относящихся к характеру или срокам выполнения работы аудитора;

A9. Невозможность выполнения определенной процедуры не является ограничением объема аудита, если аудитор может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства посредством выполнения альтернативных процедур. Если это невозможно, применяются требования, содержащиеся в пунктах 7(b) и 9 — 10, в зависимости от обстоятельств. Ограничения, введенные руководством, могут иметь иные последствия для аудита, такие как оценка аудитором рисков недобросовестных действий и рассмотрение возможности продолжения выполнения задания.

A10. Примеры обстоятельств, не контролируемых организацией, включают случаи, когда:

— данные бухгалтерского учета организации были уничтожены;

— данные бухгалтерского учета значительного компонента были изъяты государственными органами на неопределенный срок.

A11. Примеры обстоятельств, относящихся к характеру или срокам выполнения работы аудитора, включают случаи, когда:

— от организации требуется использование метода долевого участия для учета ассоциированной организации, и аудитор не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении финансовой информации последней, чтобы оценить, применялся ли метод долевого участия надлежащим образом;

— сроки назначения аудитора таковы, что аудитор не может обеспечить наблюдение за проведением инвентаризации запасов;

— аудитор принимает решение о том, что выполнение только процедур проверки по существу недостаточно, а средства контроля организации неэффективны.

A12. Примеры отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в результате ограничения объема аудита, введенного руководством, включают случаи, когда:

— руководство не предоставляет аудитору возможности для наблюдения за проведением инвентаризации запасов;

— руководство не предоставляет аудитору возможности запросить внешнее подтверждение определенных остатков по счетам.

Определение типа модифицированного мнения аудитора

Последствия отсутствия возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в результате ограничений, введенных руководством после принятия аудитором задания (см. пункты 13(b)(i) — 14)

A13. Целесообразность отказа от проведения аудита может зависеть от степени завершенности задания на момент введения руководством ограничения объема аудита. Если аудитор в основном завершил аудит, он может принять решение о завершении работ в той мере, в которой это возможно, отказаться от выражения мнения и дать объяснение в отношении ограничения объема аудита в разделе «Основание для отказа от выражения мнения» до того, как отказаться от выполнения задания.

A14. В определенных обстоятельствах отказ от проведения аудита может быть невозможен, если в соответствии с законом или нормативным актом аудитор обязан продолжить выполнение аудиторского задания. Это возможно в случае, если аудитор привлекается для проведения аудита финансовой отчетности организаций государственного сектора. Это также возможно в юрисдикциях, где аудитор привлекается для проведения аудита финансовой отчетности за определенный период или назначается на определенный срок и ему запрещается отказываться от выполнения задания до завершения аудита данной финансовой отчетности или до окончания указанного срока соответственно. Аудитор может также счесть необходимым включить в аудиторское заключение раздел «Прочие сведения» 8) .

A15. Когда аудитор приходит к выводу о том, что отказ от проведения аудита необходим вследствие ограничения объема аудита, от аудитора может потребоваться, чтобы он проинформировал регулирующие органы или собственников организации об обстоятельствах, связанных с отказом от задания, как это предусмотрено профессиональными, правовыми или нормативными требованиями.

Другие вопросы, связанные с выражением отрицательного мнения или отказом от выражения мнения (см. пункт 15)

A16. Ниже приводятся примеры обстоятельств предоставления заключения, которые не противоречат выражению отрицательного мнения аудитора или отказу аудитора от выражения мнения:

— выражение немодифицированного мнения о финансовой отчетности, составленной в соответствии с определенной концепцией подготовки финансовой отчетности, и выражение в том же заключении отрицательного мнения о той же финансовой отчетности, составленной в соответствии с другой концепцией подготовки финансовой отчетности 9) ;

— отказ от выражения мнения о результатах деятельности и движении денежных средств, если применимо, и выражение немодифицированного мнения о финансовом положении (см. МСА 510 10) ). В данном случае аудитор не отказывается от выражения мнения о финансовой отчетности в целом.

Форма и содержание аудиторского заключения в случае модификации мнения аудитора

Примеры аудиторских заключений (см. пункт 16)

A17. В Примерах 1 и 2, представленных в Приложении, приведены аудиторские заключения, содержащие мнение с оговоркой и отрицательное мнение соответственно, вследствие наличия существенных искажений в финансовой отчетности.

A18. В Примере 3, представленном в Приложении, приводится аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой, так как аудитор не смог получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства. В Примере 4 приводится отказ от выражения мнения вследствие невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении одного элемента финансовой отчетности. В Примере 5 приводится отказ от выражения мнения вследствие невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств в отношении нескольких элементов финансовой отчетности. В каждом из последних двух случаев потенциальное влияние на финансовую отчетность отсутствия возможности получения указанных доказательств является существенным и всеобъемлющим. Приложения к отдельным МСА, содержащим требования по предоставлению заключений, в том числе к МСА 570 (пересмотренному) 11) , также включают примеры аудиторских заключений, в которых выражается модифицированное мнение.

Мнение аудитора (см. пункт 16)

A19. Изменение заголовка данного раздела однозначно указывает пользователю на то, что мнение аудитора модифицировано, а также на тип модификации.

Мнение с оговоркой (см. пункт 17)

A20. Когда аудитор выражает мнение с оговоркой, не следует использовать в разделе «Мнение» такие формулировки, как «учитывая представленное выше объяснение» или «при условии что», так как они недостаточно ясны или убедительны.

Основание для выражения мнения (см. пункты 20, 21, 23, 27)

A21. Соблюдение последовательности в аудиторском заключении способствует его пониманию пользователями и выявлению необычных обстоятельств при их возникновении. Следовательно, хотя единообразие формулировок модифицированного мнения и описания оснований для выражения модифицированного мнения не может быть достигнуто, желательно обеспечить последовательность в отношении как формы, так и содержания аудиторского заключения.

A22. Примером финансового влияния существенных искажений, которое аудитор может указать в разделе «Основание для выражения мнения» аудиторского заключения, является количественная оценка влияния на налог на прибыль, прибыль до налогообложения, чистую прибыль и капитал в случае завышения стоимости запасов.

A23. Раскрытие отсутствующей информации в разделе «Основание для выражения мнения» будет нецелесообразным, если:

(a) подлежащая раскрытию информация не подготовлена руководством, или аудитор не может получить подлежащую раскрытию информацию иным образом, или

(b) подлежащая раскрытию информация, в соответствии с суждением аудитора, является чрезмерно объемной по сравнению с аудиторским заключением.

A24. Отрицательное мнение или отказ от выражения мнения, связанные с определенным обстоятельством, указанным в разделе «Основание для выражения мнения», не дают оснований для невключения описания других выявленных вопросов, которые в ином случае потребовали бы выражения аудитором модифицированного мнения. В указанных случаях раскрытие таких других вопросов, о которых стало известно аудитору, может быть важным для пользователей финансовой отчетности.

Описание ответственности аудитора за проведение аудита финансовой отчетности в случаях, когда аудитор отказывается выразить мнение о финансовой отчетности (см. пункт 28)

A25. Когда аудитор отказывается выразить мнение о финансовой отчетности, в разделе «Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности» лучше использовать следующие формулировки, как показано в Примерах 4 и 5 в Приложении к настоящему стандарту:

— формулировку, требующуюся согласно пункту 28(a) МСА 700 (пересмотренного) и скорректированную таким образом, чтобы указать, что обязанность аудитора заключается в проведении аудита финансовой отчетности организации в соответствии с Международными стандартами аудита;

— формулировку относительно независимости и других этических обязанностей, требующуюся согласно пункту 28(c) МСА 700 (пересмотренного).

Особенности, связанные с отказом аудитора от выражения мнения о финансовой отчетности (см. пункт 29)

A26. Указание причин невозможности получения аудитором достаточных надлежащих аудиторских доказательств в разделе «Основание для отказа от выражения мнения» аудиторского заключения обеспечивает полезную информацию для понимания пользователями того, почему аудитор отказался выразить мнение о финансовой отчетности, и может дополнительно предостеречь их от необоснованного доверия к такой отчетности. Однако сообщение информации о ключевых вопросах аудита, кроме тех, которые приводят к отказу от выражения мнения, может дать основание предположить, что финансовая отчетность в целом более надежна в отношении этих вопросов, чем было бы уместно полагать в сложившихся обстоятельствах, и что противоречило бы отказу от выражения мнения о финансовой отчетности в целом. Также, было бы неправомерно включать раздел «Прочая информация» в соответствии с МСА 720 (пересмотренным), в котором аудитор рассматривает соответствие прочей информации финансовой отчетности. Следовательно, пункт 29 настоящего стандарта запрещает включение раздела «Ключевые вопросы аудита» или раздела «Прочая информация» в аудиторское заключение в обстоятельствах, когда аудитор отказывается выразить мнение о финансовой отчетности, кроме случаев, когда сообщение аудитором информации о ключевых вопросах аудита или предоставление заключения о прочей информации предусмотрено законом или нормативным актом.

Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление (см. пункт 30)

A27. Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, об обстоятельствах, которые привели к предполагаемому выражению аудитором модифицированного мнения, и о формулировке модифицированного мнения позволяет:

(a) аудитору уведомить лиц, отвечающих за корпоративное управление, о предполагаемой модификации или модификациях и о причинах (или обстоятельствах) такой модификации или модификаций;

(b) аудитору получить согласие лиц, отвечающих за корпоративное управление, в отношении вопроса или вопросов, послуживших основанием для предполагаемой модификации или модификаций, или подтвердить факты несогласия с руководством по существу;

(c) лицам, отвечающим за корпоративное управление, предоставить аудитору, если применимо, дополнительную информацию и разъяснения в отношении вопроса или вопросов, послуживших основанием для предполагаемой модификации или модификаций.

Приложение

(см. пункты A17 — A18, A25)

ПРИМЕРЫ АУДИТОРСКИХ ЗАКЛЮЧЕНИЙ, СОДЕРЖАЩИХ МОДИФИЦИРОВАННОЕ МНЕНИЕ

— Пример 1. Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой вследствие существенного искажения финансовой отчетности.

— Пример 2. Аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение вследствие существенного искажения консолидированной финансовой отчетности.

— Пример 3. Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой вследствие отсутствия у аудитора возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении иностранной ассоциированной организации.

— Пример 4. Аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения вследствие отсутствия у аудитора возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении одного элемента консолидированной финансовой отчетности.

— Пример 5. Аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения вследствие отсутствия у аудитора возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении нескольких элементов финансовой отчетности.

Пример 1. Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой вследствие существенного искажения финансовой отчетности

Проведен аудит полного комплекта финансовой отчетности организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления. Данный аудит не является аудитом группы (то есть МСА 600 не применяется) 12) .
Условия аудиторского задания отражают ответственность руководства за подготовку финансовой отчетности в соответствии с МСА 210 13) .
Имеет место искажение информации о запасах. Искажение считается существенным для финансовой отчетности, но не всеобъемлющим (то есть правомерно выражение мнения с оговоркой).
Аудитор получил всю прочую информацию до даты аудиторского заключения, и вопрос, послуживший основанием для выражения мнения с оговоркой о консолидированной финансовой отчетности, также оказывает влияние на прочую информацию.

Мнение с оговоркой

Мы провели аудит финансовой отчетности организации ABC («Организация»), состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, за исключением влияния вопроса, изложенного в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой» нашего заключения, прилагаемая финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных аспектах (или дает правдивое и достоверное представление) финансовое положение (или о финансовом положении) Организации по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее финансовые результаты (или финансовых результатах) и движение (или движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Запасы Организации отражены в отчете о финансовом положении в сумме xxx. Руководство отразило запасы не по наименьшей из двух величин — себестоимости или чистой цене реализации, а только по себестоимости, что является отклонением от МСФО. Данные бухгалтерского учета Организации свидетельствуют о том, что, если бы руководство отражало запасы по наименьшей из двух величин — себестоимости или чистой цене реализации, стоимость запасов необходимо было бы уменьшить на сумму xxx до чистой цены реализации. Следовательно, себестоимость продаж увеличилась бы на xxx, а налог на прибыль, чистая прибыль и акционерный капитал уменьшились бы на xxx, xxx и xxx соответственно.

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наши обязанности в соответствии с этими стандартами описаны далее в разделе «Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности» нашего аудиторского заключения. Мы независимы по отношению к Организации в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в [название юрисдикции], и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нами мнения с оговоркой.

Прочая информация

Ключевые вопросы аудита

Ключевые вопросы аудита — это вопросы, которые, согласно нашему профессиональному суждению, являлись наиболее значимыми для нашего аудита финансовой отчетности за текущий период. Эти вопросы были рассмотрены в контексте нашего аудита финансовой отчетности в целом и при формировании нашего мнения об этой отчетности, и мы не выражаем отдельного мнения об этих вопросах. В дополнение к вопросу, изложенному в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой», мы определили указанные ниже вопросы как ключевые вопросы аудита, информацию о которых необходимо сообщить в нашем заключении.

15)

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 1 в МСА 700 (пересмотренном).]

[Адрес аудитора]

Пример 2. Аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение вследствие существенного искажения консолидированной финансовой отчетности

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

Консолидированная финансовая отчетность содержит существенное искажение вследствие невключения дочерней организации в консолидацию. Данное существенное искажение считается всеобъемлющим для консолидированной финансовой отчетности. Влияние искажения на консолидированную финансовую отчетность не было определено, поскольку сделать это было невозможно (то есть правомерно выражение отрицательного мнения, отрицательное мнение).
К аудиту применяются соответствующие этические требования, принятые в данной юрисдикции.
На основании полученных аудиторских доказательств аудитор сделал вывод об отсутствии существенной неопределенности в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, в соответствии с МСА 570 (пересмотренным).
Применяется МСА 701, однако аудитор определил, что кроме вопроса, который изложен в разделе «Основание для выражения отрицательного мнения», иные ключевые вопросы аудита отсутствуют.
Аудитор получил всю прочую информацию до даты аудиторского заключения, и вопрос, послуживший основанием для выражения отрицательного мнения о консолидированной финансовой отчетности, также оказывает влияние на прочую информацию.
В дополнение к аудиту финансовой отчетности аудитор имеет обязанности по составлению других отчетов, предусмотренные местным законодательством.

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам организации ABC [или другой надлежащий адресат]

16)

Отрицательное мнение

По нашему мнению, вследствие значимости вопроса, изложенного в разделе «Основание для выражения отрицательного мнения» нашего заключения, прилагаемая консолидированная финансовая отчетность не отражает достоверно во всех существенных аспектах (или не дает правдивого и достоверного представления) консолидированное финансовое положение (или о консолидированном финансовом положении) Группы по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее консолидированные финансовые результаты (или консолидированных финансовых результатах) и консолидированное движение (или консолидированном движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Основание для выражения отрицательного мнения

Как объясняется в Примечании X, Группа не консолидировала финансовую отчетность своей дочерней организации XYZ, которую она приобрела в 20X1 году, так как она еще не смогла определить справедливую стоимость некоторых существенных активов и обязательств дочерней организации на дату приобретения. Следовательно, данная инвестиция учитывается по стоимости приобретения. Согласно МСФО организация должна была консолидировать данную дочернюю организацию и учитывать приобретение на основании предварительно оцененных сумм. Если бы организация XYZ была консолидирована, это повлияло бы существенным образом на многие элементы в прилагаемой консолидированной финансовой отчетности. Влияние на консолидированную финансовую отчетность в результате невключения организации XYZ в консолидацию не было определено.

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наши обязанности в соответствии с этими стандартами описаны далее в разделе «Ответственность аудитора за аудит консолидированной финансовой отчетности» нашего аудиторского заключения. Мы независимы по отношению к Группе в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту консолидированной финансовой отчетности в [название юрисдикции], и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нами отрицательного мнения.

Прочая информация [или иное название, если необходимо, например, «Информация, отличная от финансовой отчетности и аудиторского заключения о ней»]

[Составление заключения согласно требованиям к составлению заключений, содержащимся в МСА 720 (пересмотренном) — см. Пример 7 в Приложении 2 к МСА 720 (пересмотренному). Последний пункт раздела «Прочая информация» в Примере 7 перерабатывается так, чтобы в нем содержалось описание конкретных вопросов, послуживших основанием для выражения отрицательного мнения, которые также влияют на прочую информацию.]

Ключевые вопросы аудита

Мы определили, что, кроме вопроса, изложенного в разделе «Основание для выражения отрицательного мнения», иные ключевые вопросы аудита, о которых необходимо сообщить в нашем заключении, отсутствуют.

17)

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 2 в МСА 700 (пересмотренном).]

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 2 в МСА 700 (пересмотренном).]

Руководитель аудита, по результатам которого выпущено настоящее аудиторское заключение независимого аудитора, — [имя].

[Подпись от имени аудиторской организации, от имени аудитора либо от имени аудиторской организации и от имени аудитора в зависимости от требований конкретной юрисдикции]

[Адрес аудитора]

Пример 3. Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой вследствие отсутствия у аудитора возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении иностранной ассоциированной организации

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

Проведен аудит полного комплекта консолидированной финансовой отчетности организации, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Консолидированная финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления. Данный аудит является аудитом группы, включающей организацию и ее дочерние структуры (то есть применяется МСА 600).
Консолидированная финансовая отчетность подготовлена руководством организации в соответствии с МСФО (концепция общего назначения).
Условия аудиторского задания отражают ответственность руководства за подготовку консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСА 210.
Аудитор не смог получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении инвестиции в иностранную ассоциированную организацию. Потенциальное влияние, вызванное отсутствием возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, представляется существенным для консолидированной финансовой отчетности, но не всеобъемлющим (то есть правомерно выражение мнения с оговоркой).
К аудиту применяются соответствующие этические требования, принятые в данной юрисдикции.
На основании полученных аудиторских доказательств аудитор сделал вывод об отсутствии существенной неопределенности в связи с событиями или условиями, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, в соответствии с МСА 570 (пересмотренным).
Информация о ключевых вопросах аудита сообщена в соответствии с МСА 701.
Аудитор получил всю прочую информацию до даты аудиторского заключения, и вопрос, послуживший основанием для выражения мнения с оговоркой о консолидированной финансовой отчетности, также оказывает влияние на прочую информацию
Лица, ответственные за надзор за составлением консолидированной финансовой отчетности, не являются лицами, ответственными за подготовку консолидированной финансовой отчетности.
В дополнение к аудиту финансовой отчетности аудитор имеет обязанности по составлению других отчетов, предусмотренные местным законодательством.

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам организации ABC [или другой надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита консолидированной финансовой отчетности 18) Подзаголовок «Заключение по результатам аудита консолидированной финансовой отчетности» не требуется, если не используется второй подзаголовок «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».

Мнение с оговоркой

Мы провели аудит консолидированной финансовой отчетности организации ABC и ее дочерних организаций («Группа»), состоящей из консолидированного отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, консолидированного отчета о совокупном доходе, консолидированного отчета об изменениях в собственном капитале и консолидированного отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к консолидированной финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

По нашему мнению, за исключением возможного влияния вопроса, изложенного в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой» нашего заключения, прилагаемая консолидированная финансовая отчетность отражает достоверно во всех существенных аспектах (или дает правдивое и достоверное представление) финансовое положение (или о финансовом положении) Группы по состоянию на 31 декабря 20X1 года, а также ее консолидированные финансовые результаты (или консолидированных финансовых результатах) и консолидированное движение (или консолидированном движении) денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

Основание для выражения мнения с оговоркой

Инвестиция Группы в иностранную ассоциированную организацию XYZ, приобретенную в течение года и признаваемую по методу долевого участия, отражена в консолидированном отчете о финансовом положении на 31 декабря 20X1 года в сумме xxx, и доля ABC в чистой прибыли XYZ в размере xxx включена в доход ABC за год, закончившийся на указанную дату. Мы не смогли получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении балансовой стоимости инвестиции ABC в XYZ по состоянию на 31 декабря 20X1 года и доли ABC в чистой прибыли XYZ за год, так как нам не был предоставлен доступ к финансовой информации, руководству и аудиторам XYZ. Следовательно, мы не могли определить, требуется ли внесение корректировок в указанные суммы.

Мы провели аудит в соответствии с Международными стандартами аудита (МСА). Наши обязанности в соответствии с этими стандартами описаны далее в разделе «Ответственность аудитора за аудит консолидированной финансовой отчетности» нашего аудиторского заключения. Мы независимы по отношению к Группе в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту консолидированной финансовой отчетности в [название юрисдикции], и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями. Мы полагаем, что полученные нами аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, чтобы служить основанием для выражения нами мнения с оговоркой.

Прочая информация [или иное название, если необходимо, например, «Информация, отличная от финансовой отчетности и аудиторского заключения о ней»]

[Составление заключения согласно требованиям к составлению заключений, содержащимся в МСА 720 (пересмотренном) — см. Пример 6 в Приложении 2 к МСА 720 (пересмотренному). Последний пункт раздела «Прочая информация» в Примере 6 перерабатывается так, чтобы в нем содержалось описание конкретных вопросов, послуживших основанием для мнения с оговоркой, которые также влияют на прочую информацию.]

Ключевые вопросы аудита

Ключевые вопросы аудита — это вопросы, которые, согласно нашему профессиональному суждению, являлись наиболее значимыми для нашего аудита финансовой отчетности за текущий период. Эти вопросы были рассмотрены в контексте нашего аудита консолидированной финансовой отчетности в целом и при формировании нашего мнения об этой отчетности, и мы не выражаем отдельного мнения об этих вопросах. В дополнение к вопросу, изложенному в разделе «Основание для выражения мнения с оговоркой», мы определили указанные ниже вопросы как ключевые вопросы аудита, информацию о которых необходимо сообщить в нашем заключении.

[Описание каждого ключевого вопроса аудита в соответствии с МСА 701.]

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за консолидированную финансовую отчетность 19)

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 2 в МСА 700 (пересмотренном).]

Ответственность аудитора за аудит консолидированной финансовой отчетности

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 2 в МСА 700 (пересмотренном).]

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 2 в МСА 700 (пересмотренном).]

[Адрес аудитора]

Пример 4. Аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения вследствие отсутствия у аудитора возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении одного элемента консолидированной Финансовой отчетности

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

Проведен аудит полного комплекта консолидированной финансовой отчетности организации, не являющейся организацией, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Консолидированная финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления. Данный аудит является аудитом группы, включающей организацию и ее дочерние структуры (то есть применяется МСА 600).
Консолидированная финансовая отчетность подготовлена руководством организации в соответствии с МСФО (концепция общего назначения).
Условия аудиторского задания отражают ответственность руководства за подготовку консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСА 210.
Аудитор не смог получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении одного элемента консолидированной финансовой отчетности. То есть аудитор также не смог получить аудиторские доказательства в отношении финансовой информации по инвестиции в совместное предприятие, на которое приходится свыше 90% чистых активов организации. Потенциальное влияние, вызванное отсутствием возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, представляется существенным и всеобъемлющим для консолидированной финансовой отчетности (то есть правомерен отказ от выражения мнения).
К аудиту применяются соответствующие этические требования, принятые в данной юрисдикции.
Лица, ответственные за надзор за составлением консолидированной финансовой отчетности, не являются лицами, ответственными за подготовку консолидированной финансовой отчетности.
В дополнение к аудиту финансовой отчетности аудитор имеет обязанности по составлению других отчетов, предусмотренные местным законодательством.

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам организации ABC [или другой надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита консолидированной финансовой отчетности 20) Подзаголовок «Заключение по результатам аудита консолидированной финансовой отчетности» не требуется, если не используется второй подзаголовок «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».

Отказ от выражения мнения

Мы были привлечены для проведения аудита консолидированной финансовой отчетности организации ABC и ее дочерних организаций («Группа»), состоящей из консолидированного отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, консолидированного отчета о совокупном доходе, консолидированного отчета об изменениях в собственном капитале и консолидированного отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к консолидированной финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

Мы не выражаем мнения о прилагаемой консолидированной финансовой отчетности Группы. Вследствие значимости вопроса, указанного в разделе «Основание для отказа от выражения мнения» нашего заключения, мы не смогли получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования мнения аудитора о данной консолидированной финансовой отчетности.

Инвестиция Группы в ее совместное предприятие XYZ отражена в консолидированном отчете о финансовом положении Группы в сумме xxx, которая составляет свыше 90% от чистых активов Группы по состоянию на 31 декабря 20X1 года. Нам не была предоставлена возможность доступа к руководству и аудиторам XYZ, в том числе к аудиторской документации аудиторов XYZ. В результате мы не смогли определить, есть ли необходимость корректировки размера пропорциональной доли Группы в активах XYZ, над которой она осуществляет совместный контроль, ее пропорциональной доли в обязательствах XYZ, по которым она несет совместную ответственность, ее пропорциональной доли в доходах и расходах XYZ за год, а также элементов консолидированного отчета об изменениях в собственном капитале и консолидированного отчета о движении денежных средств.

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за консолидированную финансовую отчетность 21)

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 2 в МСА 700 (пересмотренном).]

Ответственность аудитора за аудит консолидированной финансовой отчетности

Наша ответственность заключается в проведении аудита консолидированной финансовой отчетности Группы в соответствии с Международными стандартами аудита и предоставлении аудиторского заключения. Однако вследствие значимости вопроса, указанного в разделе «Основание для отказа от выражения мнения» нашего заключения, мы не смогли получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования мнения аудитора о данной консолидированной финансовой отчетности.

Мы независимы по отношению к Группе в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в [название юрисдикции], и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями.

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 2 в МСА 700 (пересмотренном).]

[Адрес аудитора]

Пример 5. Аудиторское заключение, содержащее отказ от выражения мнения вследствие отсутствия у аудитора возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении нескольких элементов Финансовой отчетности

Для целей данного примера аудиторского заключения предполагаются следующие обстоятельства:

Проведен аудит полного комплекта финансовой отчетности организации, не являющейся организацией, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам. Финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления. Данный аудит не является аудитом группы (то есть МСА 600 не применяется).
Финансовая отчетность подготовлена руководством организации в соответствии с МСФО (концепция общего назначения).
Условия аудиторского задания отражают ответственность руководства за подготовку финансовой отчетности в соответствии с МСА 210.
Аудитор не смог получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении нескольких элементов финансовой отчетности, то есть аудитор также не смог получить аудиторские доказательства в отношении запасов и дебиторской задолженности организации. Потенциальное влияние, вызванное отсутствием возможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, представляется существенным и всеобъемлющим для финансовой отчетности.
К аудиту применяются соответствующие этические требования, принятые в данной юрисдикции.
Лица, ответственные за надзор за составлением финансовой отчетности, не являются лицами, ответственными за подготовку финансовой отчетности.
Необходимо предоставить более ограниченное описание обязанностей в разделе «Ответственность аудитора».
В дополнение к аудиту финансовой отчетности аудитор имеет обязанности по составлению других отчетов, предусмотренные местным законодательством.

АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам организации ABC [или другой надлежащий адресат]

Заключение по результатам аудита финансовой отчетности 22) Подзаголовок «Заключение по результатам аудита финансовой отчетности» не требуется, если не используется второй подзаголовок «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».

Отказ от выражения мнения

Мы были привлечены для проведения аудита финансовой отчетности организации ABC («Организация»), состоящей из отчета о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 20X1 года, отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, а также примечаний к финансовой отчетности, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

Мы не выражаем мнения о прилагаемой финансовой отчетности Организации. Вследствие значимости вопросов, указанных в разделе «Основание для отказа от выражения мнения» нашего заключения, мы не смогли получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования мнения аудитора о данной финансовой отчетности.

Основание для отказа от выражения мнения

Мы были назначены аудиторами Организации только после 31 декабря 20X1 года и, следовательно, не наблюдали за проведением инвентаризации запасов в начале и в конце года. Мы не смогли с помощью альтернативных процедур удостовериться в количестве запасов, имевшихся в наличии на 31 декабря 20X0 года и 31 декабря 20X1 года, которые отражены в отчетах о финансовом положении в сумме xxx и xxx соответственно. Кроме того, введение новой компьютеризированной системы учета дебиторской задолженности в сентябре 20X1 года привело к многочисленным ошибкам в дебиторской задолженности. На дату нашего аудиторского заключения руководство продолжало работу над устранением недостатков системы и исправлением ошибок. Мы не смогли подтвердить или проверить с помощью альтернативных процедур дебиторскую задолженность, отраженную в отчете о финансовом положении в общей сумме xxx по состоянию на 31 декабря 20X1 года. В результате этих обстоятельств мы не смогли определить, есть ли необходимость внесения корректировок в отношении отраженных или не отраженных в бухгалтерском учете сумм запасов и дебиторской задолженности, а также элементов отчета о совокупном доходе, отчета об изменениях в собственном капитале и отчета о движении денежных средств.

Ответственность руководства и лиц, отвечающих за корпоративное управление, за финансовую отчетность 23) Либо иные термины в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 1 в МСА 700 (пересмотренном).]

Ответственность аудитора за аудит финансовой отчетности

Наша ответственность заключается в проведении аудита финансовой отчетности Организации в соответствии с Международными стандартами аудита и предоставлении аудиторского заключения. Однако вследствие значимости вопросов, указанных в разделе «Основание для отказа от выражения мнения» нашего заключения, мы не смогли получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для обоснования мнения аудитора о данной финансовой отчетности.

Мы независимы по отношению к Организации в соответствии с этическими требованиями, применимыми к нашему аудиту финансовой отчетности в [название юрисдикции], и мы выполнили наши прочие этические обязанности в соответствии с данными требованиями.

Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями

[Составление отчета согласно МСА 700 (пересмотренному) — см. Пример 1 в МСА 700 (пересмотренном).]

[Адрес аудитора]

1.		МСА 700 (пересмотренный) «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности».
2.		МСА 260 (пересмотренный) «Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление», пункт 13 .
3.		МСА 805 «Особенности аудита отдельных отчетов финансовой отчетности и отдельных элементов, групп статей или статей финансовой отчетности» определяет обстоятельства, при которых аудитор привлекается для выражения отдельного мнения об одном или нескольких отдельных элементах, группах статей или статьях финансовой отчетности.
4.		МСА 701 «Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении», пункты 11 — 13.
5.		МСА 720 (пересмотренный) «Обязанности аудитора, относящиеся к прочей информации», пункт A54.
6.		МСА 700 (пересмотренный), пункт 11.
7.		МСА 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе аудита», пункт 11.
8.		МСА 706 (пересмотренный) «Разделы «Важные обстоятельства» и «Прочие сведения» в аудиторском заключении», пункт A10.
9.		Описание данного обстоятельства приводится в пункте A31 МСА 700 (пересмотренного).
10.		МСА 510 «Аудиторские задания, выполняемые впервые: остатки на начало периода», пункт 10.
11.		МСА 570 (пересмотренный) «Непрерывность деятельности».
12.		МСА 600 «Особенности аудита финансовой отчетности группы (включая работу аудиторов компонентов)».
13.		МСА 210 «Согласование условий аудиторских заданий».
14, 22.		Подзаголовок «Заключение по результатам аудита финансовой отчетности» не требуется, если не используется второй подзаголовок «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».
15.		В тексте всех примеров аудиторских заключений может потребоваться замена терминов «руководство» и «лица, отвечающие за корпоративное управление» другими терминами, уместными в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.
16, 18, 20.		Подзаголовок «Заключение по результатам аудита консолидированной финансовой отчетности» не требуется, если не используется второй подзаголовок «Отчет в соответствии с другими законодательными и нормативными требованиями».
17.		Либо иные термины в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции
19.		Либо иной термин в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.
21, 23.		Либо иные термины в соответствии с правовым регулированием конкретной юрисдикции.

Изучив главу, вы будете:

знать

систему нормативного регулирования аудиторской деятельности, регламентирующего ответственность аудиторов по формированию аудиторских выводов и заключения;
методологию, методику и порядок формирования аудиторских выводов и заключения;
методики планирования, составления программ и проведения аудиторских процедур;
порядок обобщения и использования результатов аудиторской проверки;
права, обязанности и ответственность экономических субъектов и аудиторских фирм в формировании аудиторских выводов и заключения;

уметь

обобщать результаты проверок и составлять аудиторские заключения;
использовать международные стандарты аудиторской деятельности при проведении аудиторских проверок международных организаций, аудиторских выводов и заключения;
применять международные стандарты аудиторской деятельности как эталон для оценки качества аудиторских проверок;
разрабатывать рекомендации руководству экономического субъекта но результатам аудиторской проверки;
использовать результаты аудиторской проверки в совершенствовании внутреннего контроля, учета и управления предпринимательской деятельностью;

владеть

способами обобщения результатов проверок и составления аудиторских заключений;
теоретическими основами функционирования ревизии и контроля хозяйствующих субъектов;
приемами практического решения задач контроля;
способами устранения возможных нарушений и ошибок в осуществлении хозяйственной деятельности и ведении бухгалтерского учета;
приемами и способами выявления нарушений и противоправных действий в осуществлении хозяйственной деятельности и ведении бухгалтерского учета;
способами обобщения результатов проверок и составления аудиторского заключения;
приемами практического решения задач внутреннего контроля;
приемами использования результатов аудита в управлении повышением эффективности предпринимательской деятельности экономического субъекта.

Основные понятия. Аудиторское заключение, элементы аудиторского заключения, виды аудиторских заключений, аудиторское заключение с модификациями мнения аудитора, мнение с оговоркой, отрицательное мнение, отказ от выражения мнения, сопоставимость информации, сопоставимые показатели, сопоставимая финансовая отчетность, прочая информация, существенное несоответствие, существенное искажение фактов.

Международный стандарт аудита 700 "Аудиторское заключение по финансовой отчетности"

В Международном стандарте аудита 700 даны рекомендации аудиторам по поводу формы и содержания аудиторского заключения, выданного в результате аудита финансовой отчетности. В нем также рассматривается ответственность аудитора по формированию мнения по финансовой отчетности.

Цели аудитора состоят не только в формировании мнения по финансовой отчетности на основе выводов из анализа аудиторских доказательств, но и в четком выражении этого мнения в письменном аудиторском заключении, где также описана база формирования этого мнения.

Аудитор оценивает, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с требованиями применяемых принципов подготовки финансовой отчетности.

В частности, аудитор обязан оценить в свете требований применяемых принципов подготовки финансовой отчетности следующее:

адекватно ли раскрыты в финансовой отчетности отобранные и примененные существенные элементы учетной политики;
соответствуют ли отобранные и примененные существенные элементы учетной политики применяемым принципам подготовки финансовой отчетности и являются ли они надлежащими;
являются ли бухгалтерские оценочные значения руководства разумными;
является ли информация, представленная в финансовой отчетности, надежной, сравнимой, понятной и уместной в данных обстоятельствах;
даны ли в финансовой отчетности адекватные раскрытия, позволяющие квалифицированным пользователям понять воздействие существенных операций и событий на информацию, представленную в финансовой отчетности;
является ли надлежащей используемая в финансовой отчетности терминология, включая, если применимо, заголовок каждого из финансовых отчетов.

Необходимо соблюдать единообразие формы и содержания аудиторского заключения; это облегчает его понимание пользователями.

Аудиторское заключение составляется в письменном виде, как на бумажном, так и на электронном носителе.

Аудиторское заключение должно содержать следующие элементы:

название;
надлежащий адресат в соответствии с данным аудиторским заданием;
вводный параграф, указывающий на проаудированную финансовую отчетность;
описание ответственности руководства за подготовку финансовой отчетности;
описание ответственности аудитора по выражению мнения по финансовой отчетности и объему аудиторской проверки, включающее ссылку на Международные стандарты аудита и национальные стандарты аудита конкретной юрисдикции либо страны, и описание аудита в соответствии с этими стандартами;
параграф, выражающий мнение по финансовой отчетности, и ссылки на применяемые принципы подготовки данной финансовой отчетности;
описание иной ответственности, связанной с отчетностью;
подпись аудитора;
дату аудиторского заключения;
адрес аудитора.

Аудиторское заключение должно иметь название, указывающее, что оно является заключением независимого аудитора, например "Аудиторское заключение независимого аудитора". Это означает, что аудитором соблюдены требования профессиональной этики, касающиеся независимости.

Аудиторское заключение адресуется тем, для кого оно подготовлено, часто это акционеры или представители собственника организации, чья финансовая отчетность была проаудирована.

В вводном параграфе аудиторского заключения содержится перечень полного комплекта проверяемой финансовой отчетности организации с указанием даты и отчетного периода, а также дается ссылка на обзор существенных элементов учетной политики и другую объясняющую информацию.

Аудиторское заключение должно содержать раздел, озаглавленный "Ответственность руководства (или иной надлежащий термин) за финансовую отчетность". В данном разделе аудиторского заключения описывается ответственность тех лиц организации, которые отвечают за подготовку финансовой отчетности. Аудиторское заключение не должно содержать простого указания "Руководство", но должно использовать термин, который является надлежащим в контексте юридических принципов в данной конкретной юрисдикции. В ряде юрисдикций таким надлежащим указанием могут быть представители собственника.

Согласно требованиям MCA ответственность за финансовую отчетность несет руководство экономического субъекта. Руководство принимает на себя ответственность за подготовку финансовой отчетности в соответствии с применяемыми принципами ее подготовки, включая принципы справедливого представления, а также принимает ответственность за такую систему внутреннего контроля, которую оно считает необходимой для подготовки финансовой отчетности и которая не содержит существенных искажений, вызванных недобросовестными действиями или ошибками.

Если финансовая отчетность подготавливается в соответствии с принципами справедливого представления, объяснение ответственности руководства за финансовую отчетность в аудиторском заключении должно содержать надлежащее в данных обстоятельствах указание на "подготовку и справедливое представление данной финансовой отчетности" или на "подготовку финансовой отчетности, которая дает правильное и справедливое представление".

Помимо раздела об ответственности руководства экономического субъекта, аудиторское заключение должно включать и раздел, озаглавленный "Ответственность аудитора". Обязанность аудитора заключается только в выражении мнения о финансовой отчетности клиента, основанном на результатах аудиторской проверки, со ссылками на примененные стандарты.

Аудиторское заключение должно описывать выполнение процедур, используемых для получения аудиторских доказательств в отношении суммарных показателей и раскрытий, содержащихся в финансовой отчетности; отбор выбранных процедур, включая оценку рисков существенного искажения финансовой отчетности в силу недобросовестных действий или ошибки, что определяется профессиональным суждением аудитора. В процессе получения этих оценок риска аудитор рассматривает систему внутреннего контроля, связанную с подготовкой финансовой отчетности в целях разработки аудиторских процедур, которые являются надлежащими в данных обстоятельствах, но не для целей выражения мнения в отношении эффективности системы внутреннего контроля организации.

В обстоятельствах, когда аудитор также обязан выразить мнение об эффективности системы внутреннего контроля в связи с аудитом финансовой отчетности, он обязан опустить слова "рассмотрение аудитором системы внутреннего контроля осуществляется не для целей выражения мнения в отношении эффективности системы внутреннего контроля организации" и "аудит оценки надлежащего характера применяемой учетной политики и разумности оценочных значений руководства, а также общего представления финансовой отчетности".

В разделе, в котором выражается мнение аудитора, ему необходимо четко выразить свое мнение о достоверности и объективности финансовой отчетности организации.

Словесное выражение мнения аудитора предписывает определенные словосочетания в аудиторском заключении, выраженные в терминах, которые существенно отличаются от требований MCA. В этих обстоятельствах MCA 210 требует, чтобы аудитор оценил: могут ли пользователи неверно понять уверенность, достигнутую в ходе аудита финансовой отчетности, и если могут, то могут ли дополнительные объяснения, включенные в текст аудиторского заключения, устранить возможное непонимание.

Если аудитор указывает в аудиторском заключении иную дополнительную ответственность по отношению к ответственности аудитора в соответствии с MCA в отношении заключения по финансовой отчетности, то эта иная ответственность должна быть описана в самостоятельном разделе аудиторского заключения, озаглавленном "Заключение в соответствии с требованиями законодательства или регулирующих органов". Например, от аудитора может потребоваться сообщать об определенных вопросах, если они привлекли его внимание в ходе аудита. И наоборот, от аудитора может потребоваться провести дополнительные определенные процедуры и сообщить информацию об их результатах или выразить мнение по специальным вопросам, таким как адекватность бухгалтерских книг и записей.

Аудиторское заключение подписывается от имени аудиторской фирмы или от имени самого аудитора. В отдельных случаях оно может быть подписано и тем и другим. В дополнение может быть указаны реквизиты, свидетельствующие о профессиональном статусе или о наличии у аудитора или фирмы лицензии, выданной лицензирующим органом.

Аудиторское заключение датируется числом, когда была завершена аудиторская проверка. Это означает, что аудитор учел влияние всех факторов и событий, известных аудитору и происшедших до этой даты. Аудитор не должен датировать заключение числом, предшествующим дате подписания или утверждения финансовой отчетности руководством предприятия.

В аудиторском заключении указывается конкретное местоположение аудитора, где он осуществляет свою практику.

По результатам аудита аудитор может выразить немодифицированное и модифицированное мнение.

Немодифицированное мнение – мнение, которое аудитор выражает, если приходит к выводу, что финансовая отчетность подготовлена во всех существенных отношениях в соответствии с применяемыми принципами подготовки финансовой отчетности.

Если аудитор заключает, что в соответствии с полученными аудиторскими доказательствами финансовая отчетность в целом не свободна от существенных искажений или он не в состоянии получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства для того, чтобы прийти к выводу, что финансовая отчетность в целом свободна от существенных искажений, он модифицирует мнение в аудиторском заключении в соответствии с MCA 705.

26.06.2007

Вниманию: Г-на Ребгуна Э.К.
Конкурсного управляющего ОАО «НК «ЮКОС»
Звенигородское шоссе, 3
123022, г. Москва
Российская Федерация

Копия: Г-ну Геращенко В.В.
Председателю Совета директоров ОАО «НК «ЮКОС»
ул. Дубининская, д. 31А
115054, г. Москва
Российская Федерация

Отзыв аудиторских заключений

Уважаемый Эдуард Константинович!

Настоящим направляем Вам прилагающийся Отзыв аудиторских заключений (далее - «Письмо об Отзыве»).

В соответствии с положениями п. 14 федерального Правила (стандарта) аудиторской деятельности № 10 «События после отчетной даты» (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 года № 696 с изменениями и дополнениями) (далее - «Стандарт № 10») «если после предоставления пользователям финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору становится известно о событии или факте, существовавшем на дату подписания аудиторского заключения, вследствие которого, если бы такой факт был тогда известен, аудитор должен был бы модифицировать аудиторское заключение, аудитору следует рассмотреть вопрос о. необходимости пересмотра финансовой (бухгалтерской) отчетности, обсудить его с руководством аудируемого лица и предпринять необходимые в данных обстоятельствах действия».

Аналогичные требования предусмотрены международными стандартами аудита и общепринятыми в США стандартами аудиторской деятельности.

В соответствии с положениями п. 15 и п. 17 Стандарта № 10, п. 2 статьи 88 «Бухгалтерский учет и финансовая отчетность общества» Федерального закона от 26.12.1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» и п. 1 статьи 129 «Полномочия конкурсного управляющего» Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» Вы, как лицо, осуществляющее полномочия руководителя ОАО «НК «ЮКОС» на дату настоящего письма, должны предпринять меры по информированию об отзыве аудиторских заключений, что указано в Письме об отзыве, всех, кто получил ранее представленную финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторские заключения (далее - «Аудиторские заключения»).

В случае если в течение разумного срока с даты настоящего письма Вами не будут предприняты меры по информированию об отзыве Аудиторских заключений всех, кто получил ранее представленную финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторские заключения, ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит» обязано самостоятельно предпринять меры" для того, чтобы третьи лица не полагались на Аудиторские заключения. Предпринятые меры будут зависеть от прав и обязанностей аудитора, а также от рекомендаций юристов аудитора и не должны противоречить законодательству Российской Федерации.

Такие меры могут включать, среди прочего, опубликование в общедоступных источниках информации об отзыве Аудиторских заключений.

Если у Вас возникнут вопросы по указанному выше, пожалуйста, свяжитесь со мной по тел. +7 495 967 60 00.

С уважением,

Майкл Кубена ,
Генеральный директор ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперс Аудит"

Вниманию: Конкурсного управляющего
ОАО «НК ЮКОС» Ребгуна Э.К.
Копия: Председателю Совета директоро
ОАО «НК ЮКОС» Геращенко В.В.

Уважаемый Эдуард Константинович!

ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперс Аудит» проводило аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности ОАО «НК «ЮКОС» (далее - «Компания»), подготовленной по состоянию на 31 декабря 1995 года, и финансовой (бухгалтерской) отчетности за годы, заканчивающиеся 31 декабря соответственно 1996, 1997, 1998, 1999, 2000, 2001, 2002, 2003 и 2004 года. По результатам аудиторских проверок финансовой (бухгалтерской) отчетности Компании, проведенных в соответствии с применимыми стандартами аудиторской деятельности, мы выпустили аудиторские заключения в отношении вышеуказанной финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее - «Заключение» или «Заключения»). На основании информации, которая стала нам известна недавно, после выдачи указанных Заключений, а также информации о том, что некоторые лица в настоящее время полагаются или могут полагаться на показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности Компании и содержание выданных нами Заключений, настоящим мы уведомляем Вас, что полагаться на наши Заключения не следует.

Информация, которая стала нам известна, указывает на существование на даты выдачи наших Заключений фактов и обстоятельств, которые, если бы стали нам известны на эти даты, могли повлиять на содержание указанных Заключений. В частности, в ходе следствия, проводимого в настоящее время Генеральной прокуратурой Российской Федерации по делу № 18/41-03 в отношении бывших руководителей и акционеров Компании (далее - «Следствие»), нам была представлена информация, которая ставит под сомнение достоверность определенных заявлений руководства Компании, полученных нами в устной и письменной форме в связи с проводившимися аудиторскими проверками (далее - «Заявления руководства»). Конкретно это касается информации, а также Заявлений руководства, на которые мы полагались в ходе проводившихся нами проверок, в том числе, но не ограничиваясь перечисленными ниже вопросами:

Во время проведения нами аудиторских проверок руководство Компании многократно заявляло нам, что Компания и компании, которым экспортировались существенные объемы сырой нефти и нефтепродуктов, а именно «Behles Petroleum S.A.» («Белес Петролеум С.А.), «Baltic Petroleum Trading Limited» («Балтик Петролеум Трейдинг Лимитед») и «South Petroleum Limited» («Cayc Петролеум Лимитед») (далее совместно - «ББС»), не были аффилированными лицами. В ходе Следствия нам были предоставлены данные, указывающие на то, что ББС контролировались акционерами «Group Menatep Limited» («Групп Менатеп Лимитед», далее - «Группа Менатеп») и использовались с выгодой для них. Группа Менатеп в то время являлась держателем контрольного пакета акций Компании.

В настоящее время у нас есть данные, свидетельствующие о том, что руководство ряда российских аффилированных Компании юридических лиц не контролировало деятельность этих юридических лиц и что, напротив, эти юридические лица полностью контролировались непосредственно руководством Компании. В силу отсутствия контроля над деятельностью таких аффилированных лиц со стороны их руководства деятельность таких лиц была признана судом фиктивной. Вследствие этого суды признали прибыль, полученную такими аффилированными Компании юридическими лицами, прибылью самой Компании, и, соответственно, Компанию -обязанной начислить и уплатить налоги с такой прибыли. Тем не менее, в рамках проводимых нами аудиторских проверок руководство Компании заявляло нам, что ключевые вопросы деятельности этих аффилированных юридических лиц находились в ведении и под контролем их руководства.

В ходе Следствия мы были ознакомлены с документами, свидетельствующими о том, что Компания осуществила значительные платежи для погашения обязательств, которые имели перед АКБ Менатеп Банк компании, фактически принадлежавшие и контролировавшиеся Группой Менатеп. Полная информация о характере таких операций и отношений не была нам предоставлена в ходе наших аудиторских проверок.

Компания своевременно не раскрыла нам информацию об определенных платежах, сделанных акционерами Группы Менатеп в пользу определенных физических лиц, которые входили в состав высшего руководства Компании в период ее приватизации. В ходе Следствия нам были раскрыты данные, противоречащие тем объяснениям, которые предоставлялись нам руководством и акционерами Компании в ходе наших аудиторских проверок в отношении точного характера таких платежей.

На основании всего вышеизложенного, мы считаем, что не можем более полагаться на Заявления руководства, на которые мы полагались в ходе проводимых нами аудиторских проверок.

Аудитор в рамках аудита обязан получить заявления и разъяснения от руководства аудируемого лица. Достоверность и точность таких заявлений являются существенным условием для проведения аудита в соответствии с применимыми профессиональными стандартами. При проведении аудиторских проверок Компании и выдаче Заключений у нас не было оснований считать, что Заявления руководства являются недостоверными.

На основании вышеизложенного, в соответствии с российскими федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, международными стандартами аудита и общепринятыми в США стандартами аудиторской деятельности, а также принимая во внимание потенциальное влияние недостоверной информации, предоставленной нам руководством Компании, которая могла иметь существенное значение для финансовой (бухгалтерской) отчетности Компании и выданных нами Заключений, мы рассмотрели вопрос о необходимости пересмотра наших Заключений.

Компания в настоящее время проходит процедуру банкротства, и бывшие руководители Компании, которые несут ответственность за содержание Заявлений руководства, на" которые мы полагались, уже не работают в Компании. Документы и регистры бухгалтерского учета Компании, ее отчетность и иные аудиторские доказательства, связанные с аудитом Компании, нам более недоступны. В связи с этим мы не можем в настоящее время провести какую-либо удовлетворительную проверку и необходимые аудиторские процедуры с целью определить, в какой степени влияет ставшая известной нам информация на финансовую (бухгалтерскую) отчетность Компании.

Соответственно, поскольку мы считаем, что не можем более полагаться на содержание Заявлений руководства и информацию, предоставленную нам руководством Компании, настоящим ставим Вас в известность о том, что на все наши Заключения в отношении консолидированной финансовой отчетности, а также в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета, за периоды с 31 декабря 1995 года по 31 декабря 2004 года, включая наши заключения по результатам проверок промежуточной финансовой отчетности, более не следует полагаться как на достоверные, и что они не имеют отношения к финансовой (бухгалтерской) отчетности Компании. Об этом следует немедленно уведомить те лица или регулирующие организации, которые, насколько Вам известно, полагаются или могут полагаться на такие Заключения.

Директор (партнер)
ЗАО "ПрайсвотерхаусКуперс Аудит"
Д.Миллер

Аудитор
И.Турчина

Это одна из вынужденных мер, к которым прибегает аудиторская компания. Процедура происходит, когда становится очевидным несоответствие финансовой информации, предоставленной для проверки, и реальным фактам, которые могли бы существенно повлиять на итоги аудита, но были открыты после подписания заключения.

Процедура отзыва аудиторского заключения

Отзыв заключения аудиторская компания может совершить в соответствии с положениями федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности № 10 "События после отчетной даты", утвержденного 696-м постановлением правительства Российской Федерации от 23.09.2002 года. В частности, аудиторы могут руководствоваться пунктами четыре и пять.

Основанием для отзыва заключения являются обнародованные любым способом данные, которые на момент подписания заключения были недоступны / неизвестны аудиторам, фундаментальны и могли бы привести к значительной модификации мнений аудиторов, будь они раскрыты до даты подписания заключения.
Если отзыв не произойдет, возникнут основания для признания заключения заведомо ложным, что повлечет ответственность аудиторов, принимавших участие в проверке, и аудиторской компании в целом.

Когда раскрыты ранее неизвестные факты по финансовой отчетности и учету, аудиторская компания должна направить письмо пользователям документации об отзыве заключения за отчетный период, результаты которого оказались спорными, и переложить всю ответственность на них. Аудиторы выражают требование уведомить всех, кто ранее получил заключение, о его отзыве, т.е., недействительности заключения.

Если руководство объекта, где проводилась проверка и были предоставлены неполные/ложные сведения, не приминает никаких мер, аудиторская фирма должна самостоятельно позаботиться о том, чтобы придать гласности информацию об отзыве заключения, и отразить все действия после даты подписания заключения в своей рабочей документации. На каждой из стадий отзыва необходима квалифицированная помощь юриста.

"Финансовые и бухгалтерские консультации", 2006, N 9

С 31 декабря 2006 г. вступает в действие новая версия Международного стандарта аудита 700 (МСА 700) - МСА 700R "Независимый аудиторский отчет по проверке полного комплекта финансовой отчетности общего назначения" <1>. Этот Стандарт содержит ряд принципиальных отличий от действующего МСА 700 <2> и соответствующего ему ПСАД N 6 <3>. Различия вызваны рядом внесенных положений, отражающих изменения МСА в связи с вводом в действие новых и пересмотром действующих стандартов в период 2004 - 2006 гг.

<1> ISA 700R. The Independent Auditor"s Report on a Complete Set of General Purpose Financial Statements, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 677 - 694.
<2> МСА 700 "Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности" в кн. Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и Международные стандарты аудита, 2001 г. - Москва, МЦРСБУ, 2002. - С. 420 - 448.
<3> Правило (стандарт) аудиторской деятельности N 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности" утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696.

Стандарт МСА 700R, в отличие от МСА 700 и ПСАД N 6, посвящен исключительно формированию безоговорочно положительного аудиторского заключения. Все вопросы, связанные с модификацией аудиторского заключения, вынесены в новый Стандарт МСА 701 "Изменения к независимому аудиторскому отчету" (время введения в действие этого документа пока окончательно не установлено), в котором содержатся положения по внесению модификаций в заключение в соответствии с результатами аудиторской проверки, а именно для выражения аудитором мнения с оговоркой или отрицательного мнения и для отказа от выражения мнения.

Поскольку требования ПСАД N 6 в отношении правил формирования и формы аудиторского заключения практически полностью соответствовали требованиям МСА 700, далее рассмотрим различия требований МСА 700R и ПСАД N 6. Проанализируем, чем аудиторское заключение, которое должно выдаваться по итогам аудита в соответствии с законодательством РФ, отличается от заключения, которое должно выдаваться по итогам аудита согласно МСА, для финансовой отчетности за 2006 г.

Наиболее существенные требования, сформулированные в МСА 700R, относятся к следующим элементам аудиторского заключения:

названию;
содержанию вводной части;
формулированию ответственности руководства аудируемого лица и аудитора;
указанию на применяемые стандарты и соблюдению этических принципов;
описанию аудиторской проверки;
датированию.

В соответствии с п. 17 МСА 700R к элементам аудиторского заключения относятся: наименование; адресат; вводный параграф; ответственность руководства за представленную финансовую отчетность; ответственность аудитора; мнение аудитора; прочая ответственность по подготовке отчетов; подпись аудитора; дата аудиторского заключения (отчета); адрес аудитора.

Данный перечень, по сути, отличается от требований п. 4 ПСАД N 6 к составу аудиторского заключения только требованием о включении (в случае применимости) указания на прочую ответственность аудитора по подготовке заключений. Под прочей ответственностью в соответствии с п. п. 46 - 48 МСА 700R понимается следующее: на аудитора может возлагаться дополнительная ответственность помимо выражения мнения по финансовой отчетности. Так, может потребоваться заключение по определенным вопросам, которые в ходе аудита оказались в фокусе внимания аудитора, в частности выражение мнения об адекватности учетных записей или эффективности системы внутреннего контроля аудируемого лица.

Таким образом, Стандарт требует: если в рамках аудиторского заключения по финансовой отчетности аудитор выражает мнение по вопросам, лежащим в сфере другой отчетной ответственности, он должен раскрыть диапазон этой ответственности в отдельном разделе заключения, следующем за параграфом, в котором выражается мнение.

Название аудиторского заключения (отчета)

Требования к названию аудиторского заключения в МСА 700R изменены: в названии должно содержаться четкое указание, что заключение подготовлено независимым аудитором, например "Независимое аудиторское заключение (отчет)".

Подобное указание, в соответствии с п. 19 МСА 700R, служит подтверждением того, что аудитором соблюдены все надлежащие требования профессиональной этики, касающиеся независимости. Это, в свою очередь, и отличает независимое аудиторское заключение от заключений, представляемых остальными лицами.

Независимость от аудируемого лица - обязанность аудитора как представителя общественно значимой профессии (см. п. 290.1 Кодекса этики профессиональных бухгалтеров Международной федерации бухгалтеров <1>). Соблюдению требований по обеспечению независимости посвящены также положения МСА 220 "Контроль качества для аудитов исторической финансовой информации" <2> и МСКК 1 "Контроль качества для фирм, которые проводят аудиты и обзорные проверки исторической финансовой информации, а также другие задания, обеспечивающие уверенность и связанные с сопутствующими услугами" <3>.

<1> Code of Ethics for Professional Accountants (Effective June 30, 2006), Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 109 - 218.
<2> ISA 220R. Quality Control for Audits of Historical Financial Information, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 256 - 268.
<3> ISQC 1. Quality Control for Firms that Perform Audits and Reviews of Historical Financial Information, and other Assurance and Related Services Engagements, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2005 Edition, New York: IFAC, 2005. - P. 148 - 174.

Вводная часть

По сравнению с ПСАД N 6 новым здесь является включение учетной политики в состав финансовой отчетности, рассматриваемой аудитором. Данное положение соответствует требованиям к составу финансовой отчетности, подготовленной согласно требованиям Международных стандартов финансовой отчетности (см. МСФО 1 "Представление финансовой отчетности").

МСА 700R (п. 22)

ПСАД N 6 (п. 7)

В вводном параграфе
аудиторского отчета должны
содержаться наименование
субъекта, финансовая отчетность
которого была проаудирована, и
указание на проаудированную
финансовую отчетность. В
вводном параграфе должны также
присутствовать:
- название каждого финансового
отчета, входящего в полный
комплект финансовой отчетности;
- ссылка на обзор учетной
политики и прочих пояснительных
записок; и
- указание даты и отчетного
периода, за который
представляется финансовая
отчетность

содержать перечень проверенной
финансовой (бухгалтерской)
отчетности аудируемого лица с
указанием отчетного периода и
ее состава

Как указывает МСА 700R, соблюдение требования п. 22 Стандарта достигается за счет внесения в заключение фразы о том, что аудитором был проаудирован полный комплект финансовой отчетности, составленный в соответствии с требованиями применяемых основных принципов подготовки отчетности, в который также входят обзор учетной политики и прочие пояснительные записки.

Если аудитору известно, что финансовая отчетность будет включена в документ, содержащий и некую другую информацию (например, в годовой отчет акционерного общества общему собранию акционеров), то аудитор имеет право дать ссылку на соответствующие страницы этого документа, что позволит пользователям легко найти финансовую отчетность, по которой выдан отчет (п. 23 МСА 700R).

Ответственность руководства и ответственность аудитора

Если требования МСА 700R в части формулирования ответственности аудитора соответствуют положениям ПСАД N 6 (ответственность аудитора - это выражение им мнения о финансовой отчетности аудируемого лица), то требования к формулировке ответственности руководства аудируемого лица за финансовую отчетность сильно расширены. В частности, указывается, что руководство отвечает за создание и поддержание системы внутреннего контроля, отвечающей требованиям подготовки достоверной финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений, возникающих в результате как мошенничества, так и ошибки.

МСА 700R (п. п. 28, 32)	ПСАД N 6 (п. 8)
В аудиторском отчете должно содержаться указание на то, что ответственность за подготовку и справедливое представление финансовой отчетности, в соответствии с применяемыми основными принципами формирования финансовой отчетности, лежит на руководстве субъекта и что эта ответственность подразумевает: - разработку, внедрение и реализацию системы внутреннего контроля, отвечающей потребностям подготовки и справедливого представления финансовой отчетности, не содержащей в себе никаких существенных искажений вне зависимости от возможных причин их появления - мошенничества либо ошибки; - выбор и применение надлежащей учетной политики; и - разработку оценочных значений, соответствующих конкретным условиям	Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации
В аудиторском отчете должно содержаться указание, что ответственность аудитора заключается в выражении мнения по финансовой отчетности, основанного на результатах проведенной аудиторской проверки

Эти изменения учитывают требования к ответственности руководства, содержащиеся в МСА 240 "Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества при аудите финансовой отчетности" (п. п. 13 - 16) и МСА 580 "Заявления руководства" (п. п. 3, 5а) <1>.

<1> ISA 240. The Auditor"s Responsibility to Consider Fraud in an Audit of Financial Statements; ISA 580. Management Representations, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 363 - 409, 642 - 648.

Термин "руководство" используется в МСА 700R в отношении лиц, ответственных за подготовку и объективное представление финансовой отчетности.

Указание на применяемые стандарты и соблюдение этических принципов

Здесь основные изменения связаны с внесением в текст заключения указания на соблюдение аудитором этических норм, установленных Кодексом этики профессиональных бухгалтеров. Данное требование следует рассматривать в контексте обязанности соблюдения аудиторами при проведении аудита по МСА положений этого Кодекса (см. п. п. 4, 5 МСА 200 "Цель и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности" <2> и п. п. 8, 9 МСА 220 "Контроль качества для аудита исторической финансовой информации").

<2> ISA 200. Objective and General Principles Governing an Audit of Financial Statements, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 304 - 320.

МСА 700R также подробно регламентирует порядок указания аудитором тех стандартов, которыми он руководствовался в ходе аудита. Прежде всего, это сами Международные стандарты аудита. Рассмотрим подробнее, когда аудитор правомочен заявлять, что им проведен аудит в соответствии с МСА.

МСА 700R (п. 34)	ПСАД N 6 (п. п. 10,11)
Аудиторский отчет должен содержать указание на то, что аудиторская проверка была проведена в соответствии с Международными стандартами аудита. Также в нем должно быть пояснение того, что согласно этим Стандартам аудитор обязан соблюдать этические требования и что цель планирования и проведения аудиторской проверки заключается в получении достаточной степени уверенности относительно наличия либо отсутствия существенных искажений в финансовой отчетности	Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами
Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений

В соответствии с п. 14 МСА 200, действующего с 15 декабря 2005 г., аудитор вправе описать аудиторскую проверку как проведенную в соответствии с МСА, только если он полностью соблюдал требования всех стандартов, применимых к этой проверке.

Для случая, когда аудитор использует также национальные стандарты аудита, в п. п. 61 - 65 МСА 700R сформулированы правила описания применения аудитором таких стандартов наряду с МСА. В аудиторском заключении следует указать название юрисдикции либо страны происхождения данных национальных стандартов аудита.

В п. 65 МСА 700R сформулированы правила описания применения аудитором структуры и терминологии, установленных в законодательном или нормативном акте либо в национальных стандартах аудита конкретной юрисдикции. В этом случае в заключении дается указание на то, что аудиторская проверка была проведена в соответствии с МСА и национальными стандартами аудита конкретной юрисдикции либо страны, только если в самом заключении содержатся хотя бы в минимальном объеме все перечисленные ниже элементы:

название;
надлежащий адресат по данному аудиторскому заданию;
вводный параграф, указывающий на проаудированную финансовую отчетность;
описание ответственности руководства компании за подготовку и объективное представление финансовой отчетности;
описание ответственности аудитора за выражение мнения по финансовой отчетности и объем аудиторской проверки, состоящее:

описания работы, проведенной аудитором в ходе аудиторской проверки;

параграф, выражающий мнение по финансовой отчетности и содержащий ссылку на основные принципы, используемые при составлении данной отчетности, включая указание названия страны происхождения основных принципов формирования финансовой отчетности в случае, если МСФО либо Международные стандарты финансовой отчетности в государственном секторе не были использованы;
подпись аудитора;
дата аудиторского отчета;
адрес аудитора.

Описание аудиторской проверки

Требования МСА 700R к описанию объемов аудиторской проверки основываются на применении понятий и требований, содержащихся в МСА 315 "Понимание хозяйствующего субъекта и его окружения и оценка рисков существенного искажения" и МСА 330 "Аудиторские процедуры по оцененным рискам" <1>. Аудитор в ходе планирования аудита проводит оценку риска существенного искажения отчетности, являющегося следствием мошенничества или ошибки. Эта оценка, в свою очередь, основывается на изучении системы внутреннего контроля аудируемого лица и является базой для разработки последующих аудиторских процедур в отношении выявленных рисков.

<1> ISA 315. Understanding the Entity and Its Environment and Assessing the Risks of Material Misstatement, ISA 330. The Auditor"s Procedures in Response to Assessed Risks, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2005 Edition, New York: IFAC, 2005. - P. 349 - 397, 403 - 424.

МСА 700R (п. 37)

ПСАД N 6 (п. 12)

Аудиторский отчет должен
описывать аудиторскую проверку
следующим образом:
- в ходе проверки были
проведены процедуры сбора
аудиторских доказательств по
суммам и раскрытиям, данным в
финансовой отчетности;
- процедуры отбирались на
основании аудиторского
суждения, включающего оценку
риска существенного искажения
финансовой отчетности,
возникающего в результате
мошенничества либо ошибки. При
оценке риска аудитором
рассматривается действие
системы внутреннего контроля
при подготовке и объективном
представлении финансовой
отчетности с целью разработки
аудиторских процедур,
соответствующих конкретным
условиям проверки, но не с
целью выражения мнения
относительно эффективности
работы самой системы
внутреннего контроля субъекта.
Если аудитор обязан выразить
мнение и по эффективности
системы внутреннего контроля в
связи с аудитом финансовой
отчетности, тогда он опускает
часть фразы о том, что
изучение системы внутреннего
контроля субъекта проводилось
не с целью выражения мнения по
эффективности работы самой
системы внутреннего контроля; и
- также в ходе аудита была
проведена оценка правомерности
используемой учетной политики,
обоснованности оценочных
значений, сделанных
руководством, и общего
представления финансовой
отчетности

В аудиторском заключении
должно быть указано, что аудит
проводился на выборочной
основе и включал в себя:
- изучение на основе
тестирования доказательств,
подтверждающих числовые
показатели и раскрытие в
финансовой (бухгалтерской)
отчетности информации
о финансово-хозяйственной
деятельности аудируемого лица;
- оценку формы соблюдения
принципов и правил
бухгалтерского учета,
применяемых при подготовке
финансовой (бухгалтерской)
отчетности;
- рассмотрение основных
оценочных показателей,
полученных руководством
аудируемого лица при
подготовке финансовой
(бухгалтерской) отчетности;
- оценку представления
финансовой (бухгалтерской)
отчетности

Датирование аудиторского заключения

Требования к датированию аудиторского заключения в МСА 700R содержат определение получаемых достаточных и надлежащих аудиторских доказательств, необходимых для выражения мнения по финансовой отчетности. Это увязывается с порядком определения даты утверждения отчетности и даты аудиторского заключения, основанном на положениях МСА 560 "Последующие события" <1>.

<1> Conforming Amendments to ISA 560 as a Result of ISA 700 (Revised) - Effective for Auditor"s Reports Dated On or After December 31, 2006, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 624 - 629.

МСА 700R (п. 52)	ПСАД N 6 (п. п. 20,21)
Аудитор должен датировать отчет по финансовой отчетности не ранее числа, когда аудитором были получены надлежащие аудиторские доказательства, достаточные для вынесения мнения по финансовой отчетности. Аудиторские доказательства являются достаточными и надлежащими, если в них содержится свидетельство того, что был подготовлен полный комплект финансовой отчетности субъекта, ответственность за предоставление которого была взята на себя соответствующими уполномоченными лицами	Аудитор должен датировать аудиторское заключение числом, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение события и операции, известные аудитору и возникшие до этой даты
Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской) отчетности руководством аудируемого лица

В соответствии с п. 4 МСА 560 для финансовой отчетности аудируемого лица установлены:

дата утверждения финансовой отчетности - дата заявления наделенных соответствующими полномочиями лиц о том, что ими был подготовлен полный комплект финансовой отчетности субъекта, включая примечания к ней, и что они несут ответственность за подготовленную отчетность;
дата аудиторского заключения - момент датирования аудитором отчета по финансовой отчетности. Аудиторский отчет не может быть датирован ранее даты, на которую аудитором были собраны достаточные надлежащие аудиторские доказательства, впоследствии ставшие основой формирования аудиторского мнения по финансовой отчетности. Они включают в себя доказательства того, что был подготовлен полный комплект финансовой отчетности субъекта и что лица, наделенные соответствующими полномочиями, взяли на себя ответственность за ее подготовку и представленную в ней информацию.

В соответствии с МСА 560 датой утверждения финансовой отчетности является самая ранняя дата, на которую соответствующими уполномоченными лицами было заявлено, что составлен полный пакет отчетности.

Как указано в п. п. 53 - 56 МСА 700R, на основании даты аудиторского заключения пользователь приходит к выводу, что аудитор учел влияние, которое на финансовую отчетность оказали события и операции, известные ему и происшедшие до этой даты. Вопрос ответственности аудитора в отношении событий и операций, происшедших после даты аудиторского заключения, рассматривается в МСА 560 отдельно.

Выражение мнения

Определение оснований для выражения аудитором безоговорочно положительного мнения в МСА 700R практически тождественно тем требованиям, которые содержатся в ПСАД N 6.

МСА 700R (п. п. 39, 40)	ПСАД N 6 (п. п. 24,25)
Безоговорочно положительное мнение выдается, если аудитор приходит к выводу, что финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд либо справедливое представление во всех существенных отношениях в основными принципами формирования финансовой отчетности	Безоговорочно положительное мнение должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к заключению о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации
При выражении безоговорочно положительного мнения параграф, содержащий аудиторское мнение, должен указывать, что, по мнению аудитора, финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд либо справедливо представляет во всех существенных отношениях положение дел в соответствии с установленными основными принципам формирования финансовой отчетности (если только в законодательном либо нормативном акте не предписана другая формулировка выражения аудиторского мнения, которую и надлежит использовать в подобном случае)	Пример заключения: "По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации "YYY" отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20(XX) г. и результаты ее финансово- хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации в части подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (и (или) указать документы, определяющие требования, предъявляемые к порядку подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности)"

Дополнительная информация

Отдельно в Стандарте рассмотрены вопросы, связанные с дополнительной информацией, представляемой помимо аудируемой вместе с финансовой отчетностью аудируемого лица.

Если аудитору становится известно, что в финансовую отчетность будет включен содержащий прочую информацию документ, аудитор может (если форма представления позволяет) рассмотреть вопрос об указании в отчете номеров страниц, на которых дана проаудированная финансовая отчетность (параграф 23 МСА 700R). Это позволит пользователю разграничить финансовую отчетность и прочую информацию, на которую не распространяется аудиторское мнение.

Считается, что аудиторское мнение распространяется на дополнительную информацию, если она не может быть четко отделена от финансовой отчетности в силу своей природы и порядка представления. Если в законодательных либо нормативных актах не содержится требование относительно аудита дополнительной информации, то руководство аудируемого лица вправе не требовать от аудитора включения такой информации в объем аудита финансовой отчетности.

Когда аудит дополнительной информации не проводится, аудитор рассматривает форму представления данной информации: если порядок допускает ее толкование в качестве информации, на которую также распространяется аудиторское мнение, то аудитор должен обратиться к руководству субъекта с просьбой об изменении формы подачи дополнительной информации. Например , возможно наличие четких пометок "неаудируемая информация".

В соответствии с п. п. 67 - 71 МСА 700R должны выполняться следующие условия:

у аудитора должна быть полная уверенность относительно того, что любая дополнительная информация, которая представляется вместе с финансовой отчетностью и на которую не распространяется аудиторское мнение, четко отделена от аудируемой финансовой отчетности;
если аудитор приходит к выводу, что форма представления субъектом неаудируемой информации не обеспечивает достаточного отделения ее от аудируемой отчетности, аудитор должен дать пояснение в заключении, что данная информация не была проаудирована.

Необходимо учитывать: сам факт, что дополнительная информация не подлежит аудиту, не освобождает аудитора от обязанности прочитать эту информацию в целях установления наличия в ней существенных несоответствий с аудируемой финансовой отчетностью. Ответственность аудитора в отношении неаудируемой информации совпадает с ответственностью, установленной в п. п. 6 - 8 МСА 720 "Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую отчетность" <1>, а именно:

аудитору следует рассмотреть прочую информацию при составлении аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности, так как достоверность проаудированной отчетности может быть поставлена под сомнение в результате наличия несоответствий между нею и прочей информацией;
если в соответствии с требованиями законодательства у аудитора существует обязательство по составлению отчета (заключения) о прочей информации, то обязанности аудитора определяются характером задания, применимым в данном случае законодательством и профессиональными стандартами;
если обязанности аудитора включают обзорную проверку прочей информации, аудитор должен следовать требованиям соответствующих стандартов аудита, касающихся заданий по обзорным проверкам.

<1> ISA 720. Other Information in Documents Containing Audited Financial Statements, Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements. - 2006 Edition, New York: IFAC, 2006. - P. 717 - 721.

Примеры формулировок некоторых элементов заключения

В п. 60 МСА 700R предлагается использовать следующие образцы формулирования ответственности руководства и аудитора, описания объемов аудита и аудиторского мнения.

Ответственность руководства за представленную финансовую отчетность: "Ответственность за подготовку и объективное представление этой финансовой отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности несет руководство компании. Данная ответственность руководства компании заключается в разработке, внедрении и поддержании системы внутреннего контроля, должным образом обеспечивающей подготовку и объективное представление финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений, вызванных мошенничеством либо ошибкой, а также в выборе и применении соответствующей учетной политики и определении оценочных значений, адекватных текущим обстоятельствам".

Ответственность аудитора и описание объемов аудита: "В наши обязанности входит выражение мнения об этой финансовой отчетности на основе проведенного нами аудита. Мы провели наш аудит в соответствии с Международными стандартами аудита. Эти стандарты обязывают нас планировать и проводить аудит с учетом профессиональных этических требований и таким образом, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Аудит включает в себя проведение процедур сбора аудиторских доказательств по суммам и раскрытиям, представленным в финансовой отчетности. Отбор процедур проводился на основании суждений аудитора, включающих оценку риска наличия существенных искажений в финансовой отчетности, вне зависимости от причин их образования, как то: мошенничество либо ошибка. При оценке данного риска аудитором рассматривалась работа системы внутреннего контроля, отвечающей за подготовку и объективное представление финансовой отчетности компании, в целях разработки соответствующих данным обстоятельствам аудиторских процедур, но не для выражения мнения относительно эффективности работы самой системы внутреннего контроля компании. Аудит также включал в себя оценку пригодности используемой учетной политики, разумности (справедливости) оценочных значений, определяемых руководством компании, и общего представления финансовой отчетности.

Мы считаем, что проведенный нами аудит предоставляет разумные основания для выражения нашего мнения".

Мнение: "По нашему мнению, финансовая отчетность дает достоверный и справедливый взгляд (или: "представляет справедливо во всех существенных отношениях") на финансовое положение компании ABC на 31 декабря 20... г., результаты ее хозяйственной деятельности и движение денежных средств за год, закончившийся на указанную дату, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности".

Е.Л.Сквирская

Директор

департамента методологии аудита

Первая проверка аудиторское заключение мса образец. Отзыв аудиторского заключения. Структура аудиторского заключения

Требования

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Приложение

Пример 1. Аудиторское заключение, содержащее мнение с оговоркой вследствие существенного искажения финансовой отчетности

Пример 2. Аудиторское заключение, содержащее отрицательное мнение вследствие существенного искажения консолидированной финансовой отчетности

Международный стандарт аудита 700 "Аудиторское заключение по финансовой отчетности"

Отзыв аудиторских заключений

Процедура отзыва аудиторского заключения

Название аудиторского заключения (отчета)

Вводная часть

Ответственность руководства и ответственность аудитора

Указание на применяемые стандарты и соблюдение этических принципов

Описание аудиторской проверки

Датирование аудиторского заключения

Выражение мнения

Дополнительная информация

Примеры формулировок некоторых элементов заключения

Сообщить об опечатке

Текст, который будет отправлен нашим редакторам:

Ваш комментарий (необязательно):